Методи контролю і ревізії доходів і фінансових результатів

У системі фінансового обліку важливе місце займає облік доходів і фінансових результатів, що визначені на рахунках класу 7 “Доходи і резуль­тати діяльності”. На рахунках цього класу накопичуються доходи протягом звітного періоду (року) в розрізі їх видів: доходи від реалізації, інші опера­ційні доходи, доходи від участі в капіталі, інші доходи, надзвичайні доходи.

Важливе значення також має перевірка визначення валового прибутку (збитку), який розраховується як різниця між чистим доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) і її собівартістю.

У складі доходів від операційної діяльності знаходяться також доходи від оперативної оренди активів, операційних курсових різниць, відшкодуван­ня раніше списаних активів (крім фінансових інвестицій).

даних визначення доходу від операційної діяльності перевіряють правиль­ність визначення прибутку (збитку) від цієї діяльності, що являє собою алге­браїчну суму валового прибутку (збитку), іншого операційного доходу, адмі­ністративних витрат, витрат на збут та інших операційних витрат.

Поряд із перевіркою прибутку (збитку) від операційної діяльності пе­ревіряють достовірність визначення доходу від участі в капіталі (отриманого від інвестицій), інших фінансових доходів, що отримані від дивідендів, від­сотків та доходів, що одержані від фінансових інвестицій, а також інших до­ходів від реалізації фінансових інвестицій необоротних активів і майнових комплексів, від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виника­ють у процесі звичайної діяльності, але не пов’язані з операційною діяльніс­тю підприємства. Отже, прибуток (збиток) від звичайної діяльності до опода­ткування визначається як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від основної діяльності фінансових та інших доходів, фінансових та інших витрат (збит­ків).

Особливу увагу під час ревізії звертають на правильність визначення статей надзвичайних доходів і надзвичайних витрат (невідшкодованих збит­ків від стихійного лиха, пожеж, техногенних аварій тощо), включаючи затра­ти цих витрат (за винятком сум страхового відшкодування та покриття ви­трат за рахунок інших джерел), прибутки і збитки від інших подій і операцій, які відповідають визначенню цих надзвичайних подій. Зміст і вартісна оцінка доходів або витрат від кожної надзвичайної події розкриваються на підставі додатків до фінансових звітів. Перевірка достовірності визначення прибутку від усіх видів діяльності підприємства обґрунтовується перевіркою алгебраї­чної суми прибутку (збитку) від звичайної діяльності та надзвичайного при­бутку, податку з нього та надзвичайного збитку.

Потім дані “Звіту про фінансові результати” співставляють із даними відповідних рахунків.

“Інші витрати операційної діяльності”, переносять на рахунок 79 “Фінансові результати” (субрахунок 791 “Результати основної діяльності”).

Процедури перевірки показників доходу від реалізації готової проду­кції розглядають у зв’язку з її собівартістю. Зокрема, необхідно дослідити правильність розрахунку фактичної собівартості реалізованої продукції, а та­кож перевірити правильність списання витрат (особливо непродуктивних) на дебет рахунка 901 “Собівартість реалізованої готової продукції”. Виявлені незаконні списання на цей рахунок різних витрат, нестач, дебіторської забор­гованості повинні під час ревізії корегуватися з метою правильного відобра­ження доходу від реалізації.

На фактичний розмір доходу від реалізації продукції значною мірою впливають її обсяг, собівартість, система ціноутворення, ставки податку на додану вартість, якість і структура реалізованої продукції. В зв’язку з цим під час ревізії потрібно перевірити, як вплинув кожен фактор на розмір доходу від реалізації, що потребує використання розрахунково-аналітичних методи­чних прийомів контролю.

Операції, що пов’язані з вирахуванням доходу від реалізації продук­ції, перевіряють за даними рахунка 704 “Вирахування з доходу”. Зокрема, за дебетом цього рахунка перевіряють правильність визначення і відображення сум, пов’язаних з наданням знижок покупцям після дати реалізації продукції, або вартість поверненої покупцями продукції, що підлягають вирахуванню з доходу, а за кредитом операції, пов’язані із списанням дебетових оборотів на рахунок 79 “Фінансові результати”.

Значну увагу під час ревізії необхідно приділити перевірці обґрунто­ваності іншого операційного доходу, пов’язаного з реалізацією іноземної ва­люти та інших оборотних активів, операційної оренди активів, доходів від операційної курсової різниці за операціями в іноземній валюті, суми одержа­них штрафів, пенінеустойкита інших санкцій за порушення господарських договорів, які або безпосередньо визначені боржником, або за якими є рі­шення суду чи арбітражу, доходи від списання кредиторської заборгованості

з простроченим строком позивної давності, відшкодування раніше списаних активів (зокрема боргів, списаних як безнадійні, суми одержаних гарантів та субсидій), інші доходи від операційної діяльності. Для цього документи щодо цих доходів перевіряють за суттю і змістом або співставляють дані докумен­тів із даними субрахунків рахунка 71 “Інший операційний дохід”.

На рахунках класу 7 “Доходи і результати діяльності” відображають також доходи від участі в капіталі (рахунок 72 “Дохід від участі в капіталі”), де за відповідними субрахунками зосереджується інформація про доходи від інвестицій, які здійснені в асоційовані дочірні або спільні підприємства. Під час ревізії кредитові записи відповідних субрахунків зазначеного рахунка співставляють з дебетом рахунка 79 “Фінансові результати”, а дебітові запи­си субрахунків рахунка 72 “Доходи від участі в капіталі” співставляють з кредитом рахунка 14 “Довгострокові фінансові інвестиції”. Дані субрахунків рахунка 72 “Доходи від участі в капіталі” під час ревізії співставляють з да­ними аналітичного обліку доходів від участі в капіталі, який ведеться за кож­ним об’єктом інвестування та іншими ознаками, визначеними підприємст­вом.

Поряд з цим визначається доля доходу від участі в капіталі у загаль­ній масі чистого прибутку. Для цього важливо перевірити правильність відо­браження доходу від участі в капіталі, що потребує перевірки достовірності записів за дебетом рахунка 14 “Довгострокові фінансові інвестиції” і за кре­дитом рахунка 72 “Дохід від участі в капіталі”, дані якого також переносять­

ся на рахунок 79 “Фінансові результати” (субрахунок 792 “Результати фінан­сових операцій”).

Суми інших фінансових доходів та інших фінансових витрат у кінці звітного періоду (року) переносяться на рахунок 79 “Фінансові результати” (субрахунок 792 “Результати фінансових операцій”). Це потребує перевірки операцій, пов’язаних із перенесенням на цей рахунок сальдо з рахунків 72 “Доходи від участі в капіталі”, 73 “Інші фінансові доходи”, 95 “Фінансові ви­трати” та 96 “Витрати від участі в капіталі”. На підприємстві в ході фінансо­вої діяльності виникають і інші доходи, що відображаються в обліку за раху­нком 73 “Інші фінансові доходи”. До цих доходів відносять суму одержаних дивідендів від інших підприємств, що не є асоційованими, дочірніми або спі­льними, суми одержаних відсотків за облігаціями чи іншими цінними папе­рами, за якими ведеться облік винагороди за здані в фінансову оренду необо­ротні активи та інші доходи, що не знайшли відображення на інших субраху­нках рахунка 73 “Інші фінансові доходи”. Під час ревізії перевіряють досто­вірність записів за дебетом і кредитом відповідних субрахунків зазначеного рахунка та зіставляють ці дані з даними аналітичного обліку, який ведеться за об’єктами інвестування.

Перевірка інших доходів (доходів від реалізації фінансових інвести­цій, доходів від реалізації необоротних активів, доходів від неопераційної ку­рсової різниці, доходів від безкоштовно одержаних активів і інших доходів від звичайної діяльності) та інших витрат, що обліковуються на рахунку 97 “Інші витрати”, здійснюється шляхом правильності перенесення сальдо ра­хунків 74 “Інші доходи” (відповідних субрахунків) та 97 “Інші витрати” (від­повідних субрахунків) на рахунок 79 “Фінансові результати” (субрахунок 793 “Результати іншої звичайної діяльності”.

Особливу увагу необхідно приділити також перевірці надзвичайних доходів і витрат. Для цього потрібно перевірити правильність визначення са­льдо за рахунком 75 “Надзвичайні доходи” (відповідний субрахунок) та са­льдо за рахунком 99 “Надзвичайні витрати” (відповідний субрахунок) і пере-

несення сальдо цих рахунків на рахунок 79 “Фінансові результати” (субраху­нок794 “Результати надзвичайних подій”).

При перевірці цих сум фінансових результатів необхідно врахувати відповідну суму податків від прибутків. Для цього ревізор з’ясовує, чи до­тримується нормативна база, що регламентує відрахування податку на при­буток, чи правильно визначається його сума і чи правильно вона відображена в обліку. При цьому суми витрат, які віднесені на фінансові результати, зме­ншуються на суму податку на прибуток. Після перевірки правильності відо­бражених операцій на відповідних субрахунках рахунка 79 “Фінансові ре­зультати” в кінці року перевіряють також правильність перенесення на цей рахунок сальдо субрахунків рахунка 98 “Податки на прибуток”. Після цього на рахунку 79 “Фінансові результати” визначається чистий прибуток, який переносять на субрахунок 441 “Прибуток нерозподілений”. Для цього записи за дебетом рахунка 79 “Фінансові результати” (відповідний субрахунок) зіс­тавляється із записами за кредитом субрахунка 441 “Прибуток нерозподіле­ний”. Якщо ж на підприємстві допущені збитки, вони відносяться на дебет субрахунка 442 “Непокриті збитки” і кредит рахунка 79 “Фінансові результа­ти” (відповідний субрахунок).

Прибуток, який використаний у звітному році, відображається за де­бетом субрахунка 443 “Прибуток використаний у звітному періоді” і креди­том відповідних рахунків, а саме: 67 “Розрахунки з учасниками”, 40 “Статут­ний капітал”, 43 “Резервний капітал”.

Якщо на підприємстві є інші доходи від безкоштовно одержаних ак­тивів, ревізор повинен перевірити законність і правильність відображення цих операцій у бухгалтерському обліку.

10.3.