15.3. Организация функционального аудита дебиторской задолженности

Организации и проведение функциональною аудита начинается с определении перечня деловой документации, необходимой для ведения контроля и получения доказательств. Для подтверждения документации выполнения процедур функциональною аудита счетов дебиторской задолженности обычно требуются нижеследующие деловые бумаги:

- краткая записка в отношении полноты охвата дебиторских задолженностей;

- рабочий пробный баланс или отдельный список, заключающий в себе все остатки счетов дебиторской задолженности;

- пробный баланс старых счетов дебиторской задолженности.

— документы или перечень выполнения процедур подтверждения;

— документация процедур выборочного исследования, если оно применялось, и оценки результатов;

— анализ отчислений по сомнительным долгам и обеспечение опенки отчислений.

367 РАЗДЕЛ !Ѵ. Практика финансового контроля и углубленного аудита

368 Финансовый контроль и углубленный аудит теория, методология, практика

Проверяя расчеты с дебиторами, аудитор должен выяснить, правильно ли отражена дебиторская задолженность в балансе. Остатки ее на начало и конец года показываются как в разделе 1 «Краткосрочные активы», так и в разделе 2 «Долгосрочные активы». В разделе 1 отражается дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты, а во 2 разделе - задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты. При проверке дебиторской задолженности по 2 разделу обращается внимание на своевременное взыскание сумм и на задолженность, по которой срок исковой давности истек.

В долгосрочных активах дебиторская задолженность показывается в разрезе следующих статей: 1) долгосрочная задолженность покупателей и заказчиков; 2) долгосрочная дебиторская задолженность дочерних организаций; 3) долгосрочная дебиторская задолженность ассоциированных и совместных организаций; 4) долгосрочная дебиторская задолженность филиалов и структурных подразделений; 5) долгосрочная дебиторская задолженность работников; 6) долгосрочная дебиторская задолженность но аренде: 7) долгосрочные вознаграждения к получению; 81 прочая долгосрочная деби торская задолженность.

В краткосрочных активах к этим статьям дебиторской задолженности добавлена статья «Резерв по сомнительным требованиям».

Ау дитору необходимо выяснить, правильно ли отражены по стат ьям баланса соответствующие остатки задолженности Для этого но данным журнала-ордера №11 и рег истров ана- лиіичсского учета и счетам, предназначенным для отражения расчетов, сличают остатки по каждому виду расчетов на начало проверяемого периода с остатками но соответствующим статьям баланса, а заіем проверяют каждый вид расчетов

Проверку состояния дебиторской задолженности следуем начать с анаіиза материалов инвентаризации расчетов с дебиторами, учитывая, что сами хозяйствующие субъекты

такую инвентаризацию, как правило, проводят некачественно. Инвентаризация расчетов с покупателями, подотчетными лицами, работниками организации и другими дебиторами заключается в выявлении по соответствующим документам остатков и тщательной проверке обоснованности сумм, числящихся на счс'іах. Аудитор и члены инвешаризационной комиссии устанавливают причины и виновников образования дебиторской задолженности, давность ее возникновения; реальность получения (т е. имеются ли акты сверки расчетов либо письма, в которых дебиторы признают свою задолженность), не пропущены ли сроки исковой давности, какие меры принимаются для взыскания задолженности Иногда следует проводить сверки расчетов с организациями, за которыми числится значительная дебиторская задолженность. Встречные проверки, в первую очередь, проводятся в торговых и снабженческих организациях.

І’езулыаты инвентаризации расчетов оформляются актом. В акте перечисляются наименования проинвентаризованных счетов и указываются суммы дебиторской задолженности, безнадежных долгов, дебиторском задолженности, по которой истекли сроки исковой давности. Но этим видам задолженности к акту инвентаризации расчетов должна быть приложена справка, в которой приводятся наименования и адреса дебиторов, сумма задолженности, указано, за что она числится, с какого времени и на основании каких документов.

Анализ имеющихся на проверяемом субъекте материалов инвентаризации расчетов или проведение инвентаризации самим аудитором дает возможность сосредоточить внимание на более тщательной проверке расчетов, по которым установлены расхождения, неувязки, неясности.

Чаще всего в хозяйственной деятельности субъекта встречаются расчеты с поку пателями и заказчиками за товары, работы и услуги г>та статья занимает наибольший удельный

369 РАЗДЕЛ IV. Практика финансового контрол* и углубленного аудита

370 Финансовый контроль и углубленный аулит: теория, методология, практика

вес в общей сумме дебиторской задолженности, показанной в его балансе. При ее проверке необходимо обратить внимание на следующее:

— имеются ли договоры на поставку продукции (выполнение работ, услу г) и правильно ли они оформлены;

— правильно ли получены суммы за отгруженные товарно-материальные ценности;

— правильно ли списана дебиторская задолженность на себестоимость продукции (работ, услуг) и дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности.

Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, списывается по решению руководителя хозяйствующего субъекта и относится соответственно на счет средств резерва но сомнительным долгам.

В действующем налоговом законодательстве отмечается, что сомни тельные долги — это «долги, возникающие в результате реализации продукции (работ, услуг) и нс погашенные в течение двух лег с момеігга начисления дохода». Для списания сомнительного долга в организации создаются резервы по сомнительным долгам.

Аудитор должен проверить обоснованность создания резервов по сомнительным долгам, правильность их использования и списания с баланса дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности. Для обобщения информации о состоянии и движении резервов по сомнительным долгам предназначен счет 1290 «Резерв по сомнительным требованиям».

Особое внимание аудитор должен обратить на правильность отражения операций при оплате векселями

При аудите необходимо проверить правильность учета векселей но видам, плательщикам и срокам наступления платежа; обоснованность оформления ссуд векселями; законность списания на убытки векселей, задолженность, по которой оказалась безнадежной к получению или по которым просрочены сроки исковой давности

И целом же при аудите расчетов с покупателями и заказчиками необходимо установитъ:

- заключены ли договоры поставок продукции

- реальность задолженности покупателей, что должно быть подтверждено актами инвентаризации (сверки) расчетов;

- правильность ведения аналитического учета по счетам подразделов 1210 «Краткосрочная задолженность покупателей и заказчиков», 2110 «Долгосрочная задолженность покупателей и заказчиков» При ттом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о задолженности по расчетам с покупателями и заказчиками, обеспеченной векселями, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселями, дисконтированными (у чіеннмми) в банках, по которым денежные средства не поступили в срок;

- правильность составления бухгатгсрских проводок по счет ам подразделов 1200 «Краткосрочная дебиторская задолженность», 2100 «Долгосрочная дебиторская задолженность»;

- соответствие записей аналитического учета по счетам подразделов 1200 «Краткосрочная дебиторская задолженность», 2100 «Долгосрочная дебиторская задолженность» в журнале-ордере №11. Главной книге и балансе.

Далее аудитор должен проверить правильность отражения на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с іебигорской задолженностью дочерних организаций, ассоциированных и совместных организаций, а также прочмо де-

371 РАЗДЕЛ IV. I Ірахтика финансовою контроля и уг лубленного аудита

372 Финансовый контроль и; г.туб.тенный аудит: теория, методология, практика

биторскую задолженность. Остатки на начало и конец года по статьям прочей дебиторской задолженности должны соответствовать счетам подгрупп 1280 и 2180 с соответствующими названиями предназначенных для обобщения такой информации. Аудитор проверяет правильность отражения хозяйственных операций на этих счетах, показанных в журнале-ордере №8, и обобщенных ежемесячными итогами в Главной книге; правильность отражения хозяйственных операций на счетах 1250 и 2150 по краткосрочной и долгосрочной дебиторской задолженностям работников. В них учитывается информация о дебиторской задолженности работников и других лиц по суммам, выданным в подотчет на административно-хозяйственные и операционные расходы, а также на служебные командировки; по возмещению материального ущерба; по предоегавленным работникам займам и прочим операциям.

I Іодотчстными суммами называются денежные авансы, выданные работникам организации из кассы на мелкие хозяйственные расходы (административно-хозяйственные и операционные, которые нс моіут быть произведены путем безналичных расчетов) и на расходы по командировкам. Ана- лиіичсский учет расчетов с подотчетными лицами ведут по каждой авансовой выдаче.

Аудитор проводит сплошную проверку авансовых отчетов и приложенных к ним документов, сличая записи в накопительных ведомостях с данными авансовых отчетов, утвержденных распорядителями денежных средств. Прежде всего он выясняет, кому выданы авансы на командировочные расходы: лицам, работающим в данной организации, или сторонним работникам вышестоящих оріанизации.

В некоторых бухіалтсриях допускается скрытое авансирование рабочих и служащих на личные нужды под видом выдачи авансов на хозяйственные и командировочные расходы Поэтому нужно убедиться, имеются ли командировочные удое товерення на этих работ ников, сверять их срок, стоимосгь проезда, сумму на оплату суточных по дейс тву ющим нормам;

своевременно ли подотчетные лица представляют отчеты но авансам и сдают неизрасходованные остатки средств.

При нроверке операций по подотчетным суммам следуеі выясни і ь.

1) определен ли руководителем орі имитации круі лиц, которым предоставлено право получать деньги под отчет,

2) не выдаются ли подотчетным лицам авансы сверх установленных размеров,

3) не получают ли дены и под оічет лица, не отчитавшиеся по ранее полученным суммам,

4) не допускается ли оплата через подотчетных лиц расходов, которые мотли быть оплачены непосредст венно из кассы организации,

5) имеется ли на авансовых отчетах отмет ка руководиіедя о целесообразности произведенных расходов,

6) своевременно ли отражаются в учеіе расходы из подотчетных сумм.

Тщательно проверяются расчеты но возмещению материального ущерба и прежде всего расчеты но недостачам и хищениям, соблюдаются ли сроки и порядок рассмотрения случаев недостач и потерь, как обеспечивается их взыскание и і д. Особенно следует уделить внимание изучению фактов списания недостач и потерь на издержки производства или на результаты деятельности хозяйствующего субъекта.

И соответствии с действующим законодательством, недостача материальных ценностей в пределах норм естественной убыли списывается на издержки производства, а сверх норм естественной убыли, а также потери от порчи ценностей относятся на виновных лиц.

Следует помнить, что недостача в пределах норм естественной убыли может быть списана на издержки производства лишь только в случае се выявления при проведении инвентаризации. 1 Ірактика показывает, что часто (особенно в организациях торговли) списание материальных ценностей в пределах норм естественной убыли производится без проведения инвентаризации, что является нарушением действующего законе; іатсл ьства.

373 РАЗДКЛ IV Практика финансового контроля и углубленного аудита

374 Финансовый контроль и углубленный аудит: геория. методология, практика

Ауди тор должен установить, полностью ли отнесены на виновных лиц суммы по недостачам, растратам и хищениям, правильно ли правила оформлены и выведены результаты инвентаризации денежных средств и товарно-материальных ценностей, соблюдены ли правила регулирования выявленных при инвентаризации недостач и потерь, обоснованность списания недостач материальных ценностей на издержки производства, когда виновные лица не установлены.

Проверяегся правильность ведения расчетов с работниками субъекта по предоставленным им займам; за товары, проданные в кредит и прочим операциям. По этим расчетам открываются соответствующие субсчета к группам счетов 1250 и 2150 по краткосрочной и долгосрочной дебиторской задолженностям работников. Аналитический учет в разрезе этих субсчетов ведется по работникам хозяйствующего субъекта.

Аудитору следует проверить данные счетов подірупн 1280 «Прочая краткосрочная дебиторская задолженность», 2180 «Прочая долгосрочная дебиторская задолженность», на которых отражаются арендные обязательства к поступлению; излишне перечисленные суммы в бюджет и внебюджетные организации; сѵммы претензий, предъявленных к поставщикам. подрядчикам, транспортным организациям и иным юридическим лицам за обнаруженные несоответствия, недостачи товарно-материальных запасов сверх норм естественной убыли, штрафы, пени, неустойки, а также суммы превышения стоимости реализации собственных акций пат номинальной стоимостью.

При проверке расчетов по претензиям необходимо обра- ітгть внимание на:

— обоснованность, своевременность и правильность оформления документов. Несоблюдение сроков оформления претензий можеі быть использовано для сокрытия фактов хищения материальных ценноеіей, іак как при отказе в удовлетворении претензии числящиеся суммы списываются па издержки производства;

- обоснованность претензий, предъявляемых к проверяемому субъекту. И случае удовлетворения претензий нужно проверить, проводились ли административные расследования в целях установления виновных лиц, и если таковые установлены, возместили ли они причиненный материальный ущерб,

- правильность составления бухгалтерских проводок но счетам 1280 «I Ірочая краткосрочная деби горская задолженность» и 2 I 80 «1 Ірочая долгосрочная деби торская задолженность» с проверкой данных на соответствующих им субсчетах, в том числе но субсчету «Расчеты по претензиям»;

- правильность ведения аналитического учета - он должен вест ист. но каждому дебитору и отдельным претензиям; соответствие записей аналит ического учета записям в журнале-ордере №8, Главной книіс и балансе

Аудитор скрупулезно должен проверить правильность и своевременность оформления материалов но претензиям о недостачах и хищениях, не было ли случаен возврата следственными или судебными органами материалов но недостачам и порче из-за некачественного или несвоевременного оформления соответствующих материалов Практика работы свидетельствует о том, что неправильное или с нарушением сроков оформление материалов делается иногда сознательно с целью нс допустить привлечения виновных к материальной ответственности.

Важно не столько констатировать факты недостач и порчи, сколько выяснить причины их возникновения Практика показывает, что основными причинами ущерба являются необеспеченность весоизмерительной аппаратурой, плохое состояние складских помещений, несоблюдение условий хранения товарно-материальных ценностей, нарушение правил приемки и отпуска их из одного цеха в другой, отсутствие должного контроля за их сохранностью, несвоевременное и формальное проведение инвентаризаций. Наряду с этим.аудитору нужно установить, правильно ли определен причи-

375 РАЗДЕЛ IV Практика финансового контроля и углубленного аудита

376 Финансовый контроль и углубленный аупит теория, методология, практика

ценный субъекту ущерб. В некоторых случаях сумма ущерба исчисляется по учетным или розничным ценам за вычетом торговой скидки. г)то неправильно. Сумму ущерба следует рассчитывать по рыночным ценам данной местности на недостающие или похищенные ценности.

Требуется выяснить, обеспечивается ли в организации взыскание по недостачам и растратам, организован ли контроль за взысканием задолженности по исполнительным лислам.

При анализе прочей дебиторской задолженности важно проверить: наличие задолженности работников организации за пользование инвентарем; отпущенные без предварительной оплаты материальные ценности; несдашгую спецодежду и т.д.

К дебиторской задолженности относится и статья «Задолженность по выданным суммам». В соответствии с действующей системой расчетов, хозяйствующие субъекты могут выдавать авансы другим организациям под поставку товарно-материальных запасов, выполнение работ и оказание услуг.

При проверке расчетных операций по авансам аудитор должен установить реальность числящейся задолженности. Объектом проверки здесь служат нс только бухгалтерские записи, но и заключенные договоры с поставщиками и подрядчиками. Особое внимание аудитор обращаег на сомнительную задолженность по авансам с точки зрения причин ее возникновения и виновных лиц. Реальной считается задолженность, если она подтверждена заинтересованными сторонами актами выверки взаимных расчетов.

Установив достоверность дебиторской задолженности, отраженной в балансе хозяйствующего субъекга, аудитор с помощью аналитических процедур должен изучить изменение ее слрукіуры, дать оценку- с точки зрения ее реальной стоимости, распредели гь дебиторскую задолженность по срокам образования.