Бухгалтерская учет и контроль доходов и расходов бюджетного учреждения

Эффективность деятельности бюджетного учреждения зависит от ряда факторов, наиболее важным из которых является обоснованность составления сметы доходов и расходов. Поэтому контролю за правильностью составления сметы доходов и расходов бюджетного учреждения уделяется большое внимание.

Целью проверки правильности составления сметы доходов и расход бюджетного учреждения является определение обоснованности оперативно - сетевых показателей и сметных назначений, законности и эффективности планирования расходов на содержание учреждения. Для реализации этой цели в ходе проверки решаются следующие задачи:

- проверяется правильность регистрации бюджетного учреждении в установленном законодательством порядке, утверждения уставных документов;

- анализируется соответствие деятельности, осуществляемой бюджетным учреждением, действующим нормативно-правовым актам и учредительным документам;

- проверяется правильность составления представленной учреждением сметы доходов и расходов, а также обоснованность расчетов по каждому виду расходов экономической классификации;

- анализируется соответствие показателей сметы объему бюджетных ассигнований, лимитам бюджетных обязательств и объему финасирования расходов, доведенных главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств, содержащихся в казначейском уведомлении;

- проверяется своевременность представления бюджетным учреждением сметы доходов и расходов на утверждение вышестоящему распорядителю бюджетных средств.

Осуществляя проверку правильности составления сметы доходов и расходов, а также оценивая результаты ее исполнения, главные распорядители (распорядители) бюджетных средств обращают внимание такие критерии, используемые при проведении контрольно -аналитических мероприятий, как законность, рациональность, эффективное™ и целевое использование средств.

- характеризует соответствие операций, являющихся предметом контроля, а также действий должностных лиц требованиям федеральных законов, указов Президента Российской Федерации, постановлений Правительства Российской Федерации и иных нормативно-правовых актов федерального, регионального и муниципального уровня, принятых по вопросам, относящимся к деятельности соответствующего бюджетного учреждения.

Рациональность отражает достижение заданного результата при ис - пользовании наименьшего объема средств, направленных на финансирование соответствующего мероприятия.

Эффективность, в отличие от рациональности, отражает достижение не только заданных, но и наилучших результатов при использовании наименьшего объема средств, или достижение наилучшего результата при использовании определенного объема выделенных средств.

Целевое использование средств характеризует такое их направление и использование, которое соответствует цели и условиям получения указанных средств, определенным бюджетом на соответствующий финансовый год, сводной бюджетной росписью, казначейским уведомлением, сметой доходов и расходов либо иным правовым основанием их получения.

При анализе нормативно -правовой базы и учредительных документов, регулирующих деятельность бюджетного учреждения, обращается внимание на:

- соблюдение положений законодательных и иных нормативно -правовых актов, регламентирующих финансово-хозяйственную деятельность бюджетного учреждения;

- обеспечение законности и целесообразности содержания бюджетного учреждения за счет бюджетных и внебюджетных средств;

- соответствие уставной и финансово -хозяйственной деятельности бюджетного учреждения его учредительным документам.

При проведении проверки правильности составления смет доходов и расходов, обоснованности расчетов к ним принимается во внимание, что бюджетное учреждение в соответствии с п. 5 ст. 161 БК РФ составляет и представляет на утверждение главному распорядителю или распорядителю бюджетных средств бюджетную заявку на очередной финансовый год в разрезе кодов бюджетной классификации.

В смете доходов и расходов сметные назначения приводятся в структуре функциональной, ведомственной и экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации. При проверке правильности составления и утверждения смет бюджетных учреждений руководствуются требованиями ст. 161 и 221 БК РФ, ст. 298 ГК РФ, Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации.

В соответствии со ст. 161 БК РФ бюджетное учреждение должно со - ставлять единую смету доходов и расходов. Поэтому в ходе проверки правильности составления сметы доходов и расходов выясняют, отражены ли в ней все доходы бюджетного учреждения, получаемые как из бюджетов соответствующих уровней и бюджетов государственных внебюджетных фондов, так и от осуществления предпринимательской и иной приносящей доходы деятельности, в том числе доходы от оказания платных услуг, другие доходы, получаемые от использования государственной или муниципальной собственности, закрепленной за бюджетным учреждением на праве оперативного управления.

В течение 10 дней со дня получения уведомления о бюджетных ассигно - ваниях бюджетное учреждение обязано составить и представить на утвер - ждение вышестоящего распорядителя бюджетных средств смету доходов и расходов по установленной форме. В ходе проверки выясняют, своевременно ли поступила на утверждение к распорядителю бюджетных средств смета бюджетного учреждения, а также своевременно ли она была утверждена. Затем проверяется соблюдение нормы, установленной ст. 221 БК РФ, в соответствии с которой смета доходов и расходов бюджетного учреждения в течение одного рабочего дня со дня ее утверждения передается бюджетным учреждением в орган, исполняющий бюджет.

В соответствии с действующим законодательством в утвержденную смету могут быть внесены изменения.

В процессе исполнения сметы доходов и расходов бюджетного учреждения осуществляется как внутренний, так и внешний финансовый контроль. Внутренний контроль проводят бухгалтерские службы самих бюджетных учреждений, внешний — главные распорядители (распорядители) бюджетных средств, финансовые, казначейские и налоговые органы, контрольно-счетные палаты законодательных органов власти и другие контролирующие структуры. К основным контрольным функциям бухгалтерских служб бюджетных учреждений относятся:

- осуществление предварительного контроля за соответствием заключаемых договоров лимитам бюджетных обязательств (при казначейском обслуживании бюджетополучателей через лицевые счета) и объеме ассигнований, предусмотренных сметой доходов и расходов;

- контроль за своевременным и правильным оформлением первичных учетных документов и законностью совершаемых операций;

- контроль за правильным и экономным расходованием средств соответствии с целевым назначением по утвержденным сметам доходов расходов как по бюджетным средствам, так и средствам, полученным за счет внебюджетных источников, с учетом внесенных в них в установленном порядке изменений;

- контроль за сохранностью денежных средств и материальных цен - ностей в местах их хранения и эксплуатации.

Контрольные функции главных распорядителей и распорядителей бюд - жетных средств заключаются в контроле за:

- исполнением учреждениями смет доходов и расходов и правильной постановкой у них бухгалтерского учета;

- своевременным проведением расчетов по бюджетным средствам с подведомственными учреждениями в рамках санкционирования расходов.

Другие органы, осуществляющие внешний финансовый контроль (федеральное казначейство, федеральная служба бюджетно -финансового надзора, Федеральная налоговая служба России, другие федеральные органы исполнительной власти, Счетная палата Российской Федерации, контрольно - счетные органы субъектов РФ и др.), осуществляют контроль за законностью и обоснованностью расходования учреждениями бюджетных и внебюджетных средств.

В ходе осуществления контрольно-аналитических мероприятий, проводимых в процессе исполнения сметы доходов и расходов, все кон - тролирующие подразделения используют такие методы финансового контроля, как анализ, проверки, ревизии.

Цель анализа финансово -хозяйственной деятельности заключается в выявлении существенных связей и характеристик различных сторон деятельности бюджетного учреждения, позволяющих вырабатывать оптимальные управленческие решения. Не случайно анализ сводится к различного рода сравнениям (текущих данных с данными предшествующего периода, фактических данных с нормативными значениями и т. д.) и вы - явлению факторов, влияющих на отклонения от ожидаемых показателей. Проведение анализа вызвано насущной необходимостью, диктуемой не только внешним, но и внутренним контролем, — бюджетное учреждение не может вести финансово -хозяйственную деятельность, не имея реального

представления о своих доходах и расходах, временных рамках их осуществления, факторах, влияющих на их размеры, и т. п. Специфика анализа как одного из методов финансового контроля заключается в том, что он и предваряет, и сопутствует, и завершает проведение всех других методов финансового контроля.

Информационной основой для контроля являются:

- учредительные и иные документы, характеризующие деятельность бюджетного учреждения и ее правовые основы;

- информационные материалы и документы, полученные на запросы контролирующего органа;

- экономическая, правовая и статистическая информация о деятельности проверяемого бюджетного учреждения;

- общие сведения о проверяемом бюджетном учреждении;

- документы, полученные в ходе проверки (выписки из лицевые и банковских счетов, книга «Журнал-главная», мемориальные ордере журналы - ордера, кассовые документы, расчетно-платежные ведомости инвентарные карточки, счета-фактуры, договоры, акты и другие первичные документы).

Неотъемлемой частью контрольных мероприятий является проверка достоверности отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций, произведенных бюджетным учреждением. Раскрывая механизм составления недостоверной бухгалтерской отчетности необходимо квалифицировать признаки искажений (табл. 4).

Искажения бухгалтерской информации

Таблица 4

Перечень классификационных признаков искажения бухгалтерской отчетности, в которых бухгалтерская служба сознательно или по незнанию скрывает реальную картину имущественного и финансового положения организации, не может быть законченным.

Классификационный признак по степени влияния ошибок на достоверность бухгалтерской отчетности выделяет существенные и несущественные искажения. Несущественными искажения считаются в том случае, если их пропуск (или необнаружение) в процессе проверки не изменит показателей бухгалтерской отчетности таким образом, что это введет в заблуждение пользователей, использующих данную информацию для принятия соответствующего решения.

Искажения бухгалтерской отчетности по характеру их возникновения классифицируют на непреднамеренные и преднамеренные. Непреднамеренные искажения — это ошибки, совершенные по некомпетентности, халатности и

невнимательности, о также вызванные несовершенством системы бухгалтерского учета и действующего законодательства. Вероятность возникновения ошибок повышается в условиях изменения законодательных и нормативных актов, методических материалов, касающихся порядка ведения бухгалтерского учета, составления финансовой отчетности, налогообложения. В составе непреднамеренных искажений выделяют технические и бухгалтерские ошибки.

Так, возникновение технических ошибок возможно:

• при составлении и расчете налоговых платежей;

• в процессе расчета сумм налогов при применении неправильной ставки;

• неравенстве итоговых показателей отчетности;

• при переносе данных первичного бухгалтерского учета и учетные регистры текущего учета и сводной отчетности.

К этому же типу ошибок относятся отклонения, допущенные по невнимательности, неправильные переносы сальдо по счетам и т.д. Большая часть подобных искажений должна быть выявлена и устранена системой внутреннего контроля.

Бухгалтерские ошибки возникают в результате неправильного отражения на счетах бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности.

Преднамеренные ошибки могут появиться в результате осуществления текущей, финансовой и инвестиционной деятельности организации. Составной частью деловой активности организации является учетная, налоговая, кредитная, дивидендная политика и другие, которые воздействуют на форму и содержание публикуемой бухгалтерской отчетности.

При осуществлении контроля за исполнения сметы доходов и расходов бюджетного учреждения анализируется своевременность получения от главного распорядителя (распорядителя) средств бюджета казначейских уверений о бюджетных ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств объемах финансирования. Одновременно проверяется своевременность и правильность отражения на лицевых счетах бюджетных учреждения доведенных до них лимитов бюджетных обязательств, бюджетных ассигнований и объемов бюджетного финансирования. В процессе проведения контрольных мероприятий приходится учитывать, что существующая ныне практика утверждения и доведения лимитов бюджетных обязательств до главных распорядителей и получателей бюджетных средств отличается от норм, закрепленных Бюджетньм кодексом РФ. Так, ст. 223 БК РФ предусмотрено, что лимит бюджетных обязательств определяется и утверждается на период, не превышают три месяца. Действующая практика исполнения федерального бюджеты предполагает установление лимитов бюджетных обязательств в соответствии со структурой функциональной, ведомственной и экономической классификации расходов бюджета на год.

Бюджетные средства строго регламентированы по назначению и времени. Учреждения не вправе расходовать денежные средства на цели, не предусмотренные сметой, а также превышать сметные назначения, установленные не только на год, но и соответствующий квартал.

Важное место в составе контрольно-аналитических мероприятий занимает работа по проверке целевого использования бюджетных средств. Контроль за целевым и эффективным использованием бюджетных средств, выделенных бюджетным учреждениям, является одним из основных направлений деятельности органов федерального казначейства. Этот контроль осуществляется при помощи проверок целевого расходования бюджетных средств, проводимых на всех стадиях бюджетного процесса.

Целевой характер использования бюджетных средств установлен ст. 38 БК РФ. Согласно этой статье бюджетные средства предоставляются в распоряжение конкретных получателей бюджетных средств с обозначением направления их на конкретные цели, которые определены законом о федеральном бюджете на соответствующий год. Целевой характер бюджетных средств отражен также и в ст. 296 ГК РФ, согласно которой учреждение должно использовать закрепленное за ним имущество в соответствии с заданиями собственника и назначением имущества.

Задания собственника формулируются в реестрах на финансирование расходов федерального бюджета, в которых целевое назначение средств определяется главными распорядителями средств федеральной бюджета, осуществляющими функции по управлению деятельность подведомственных им учреждений.

Органы федерального казначейства организуют и проводят экспертизу на основании приказов и распоряжений министра финансов и руководителя федерального казначейства, положения «О федеральном казначействе Российской Федерации», Плана основных вопросов экономической и контрольной работы Минфина России на соответствующий год и др.

В этой связи большое место в организации финансового контроля нецелевого использования бюджетных средств. Ст. 289 БК РФ определено, что нецелевое использование бюджетных средств выражается в направлении их на цели, не соответствующие условиям получения указанных средств, определенным утвержденным бюджетом, бюджетной росписью, уведомлением о бюджетных ассигнованиях, сметой доходов и расходов либо иным правовым основанием их получения.

Для предотвращения фактов нецелевого использования бюджетных средств казначейскими органами проводится текущий контроль на стадии платежа, который способствует предотвращению нарушений нормативных правовых актов, незаконных финансовых операций, не предусмотренных или не разрешенных законодательством РФ. Он предполагает проверку:

- соответствия предполагаемых к оплате расходов утвержденной смете доходов и расходов в разрезе кодов экономической классификации; — соответствия заключаемых договоров на поставку продукции, выполнение работ, услуг, заключенных трудовых соглашений установленным

государственным (муниципальным) заказам, лимитам бюджетных обязательств, бюджетной росписи;

- документов, подтверждающих надлежащую реализацию заключенных договоров.

После документальной проверки обоснованности и правильности представленных документов на совершение платежа проверяется правильность оформления платежных документов, соответствие сумм, указанных в платежном поручении, доведенным лимитам бюджетных обязательств и объемам финансирования по показателям бюджетной классификации. При этом получатель средств прилагает документы, служащие основанием платежа (договор, счет-фактура, акт выполненных работ), которые после проверки возвращаются получателю средств. Основными нарушениями, которые устанавливаются в ходе текущего контроля, являются:

- отсутствие у получателей бюджетных средств утвержденных вы - шестоящими распорядителями бюджетных средств смет доходов и расходов;

- предоставление на оплату платежных документов при отсутствии или недостаточности средств по соответствующим кодам экономической классификации;

- предъявление к оплате расходов, не предусмотренных сметой ходов и расходов либо в сумме, превышающей сметные назначения;

- несоответствие платежа коду экономической классификации;

- отсутствие заключенных договоров на поставку продукции, выполнение работ, услуг либо представление договоров, оформленная с нарушением действующего законодательства;

- перечисление авансовых платежей за работы и услуги, не предусмотренные договорами.

Средства, выделяемые из бюджета на содержание бюджетных учреждений, являются бюджетными вплоть до их фактического использования. В ходе экспертизы изучаются первичные учетные документы (чеки, платежные поручения, приходные и расходные ордера и др.), регистры бухгалтерского учета, данные книги «Журнал-главная» и бухгалтерской отчетности, отражающие состояние и движение бюджетных средств, полученных в ходе осуществления контрольных мероприятий данных о расходовании средств бюджета могут быть систематизированы представлены в форме следующей аналитической таблицы 5.

Таблица 5

Форма отчетности контролирующего органа в ходе бухгалтерской экспертизы

На основе представленных в таблице данных можно провести деталь - анализ использования средств бюджета в проверяемом учреждении.

В соответствии со ст. 282 БК РФ к нарушителям бюджетного законо - дательства за нецелевое использование бюджетных средств могут быть применены следующие меры ответственности:

- взыскание бюджетных средств, использованных не по целевому назначению;

- приостановление операций по лицевым счетам в органах федерального казначейства;

- наложение и взыскание административного штрафа;

- начисление и взыскание пени со счетов распорядителей и получателей средств, открытых в кредитных организациях;

- начисление и взыскание пени со счетов в кредитных организациях за несвоевременное исполнение платежных документов;

- приостановление операций по счетам в кредитных организациях. Кроме того, в соответствии с Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях.

При казначейской системе исполнения бюджета финансирование производится на основе реестров, составляемых и представляемых главными распорядителями и распорядителями бюджетных средств в органы федерального казначейства. Оно осуществляется путем списания денежных средств с единого счета бюджета в размере подтвержденного бюджетного обязательства в пользу организации, производящей продукцию и оказывающей услуги бюджетополучателю. Но эффективность казначейской системы может быть обеспечена только при условии точного планирования расходов в разрезе отдельных кодов экономической классификации. Однако добиться этого в рамках значительной детализации расходов по кодам экономической классификации очень трудно. Сложности в осуществлении финансирования усугубляются тем, что в настоящее время у бюджетных учреждений отсутствуют нормативно установленные нормы расходов по каждому виду затрат; планирование расходов производится по ограниченному кругу затрат; к тому же экономическая ситуация в стране характеризуется нестабильностью и постоянно возникают непредвиденные расходы аварийного характера.

Более того, при исполнении сметы доходов и расходов руководитель бюджетного учреждения не имеет права самостоятельно перераспределять бюджетные ассигнования по видам расходов; вносить изменения в реестр финансирования может только главный распорядитель бюджетных средств, что требует дополнительного документального оформления и вызывает задержки при финансировании. Поэтому решение данной проблемы возможно путем укрупнения кодов бюджетной классификации по видам расходов, близких по экономическому содержанию, что позволило бы обеспечить большую маневренность в использовании бюджетных средств, своевременность решения задач, возложенных на бюджетное учреждение.

В настоящее время в Российской Федерации отсутствуют единые регламентирующие документы, содержащие критерии и показатели эффективности расходования бюджетных средств. Такие критерии и показатели эффективности должны быть едиными по всей России и утверждаться в законодательном порядке.

При проверке правильности ведения учета расчетов по оплате тру руководствуются нормативными документами, регламентирующими рядок оплаты труда работников в бюджетной сфере, приказами, распоряжениями, положениями проверяемого бюджетного учреждения и Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях. При этом в ходе проверки выясняют:

- соответствуют ли приказы и распоряжения руководителя проверяемого бюджетного учреждения требованиям действующих нормативно -правовых актов федерального, регионального и муниципала уровня;

- насколько правильно выплачивается заработная плата в соответствии с установленными окладами, надбавками, премиями;

- правильно ли исчисляется средняя заработная плата для оплаты отпускных и размера компенсаций при увольнении;

- правильно ли производятся выплаты за совместительство, за замещение отсутствующих работников; не осуществляются ли выплаты сторонним лицам за работы, подлежащие выполнению штатными работ - никами;

- как соблюдаются нормы рабочего времени, установленные отдельным категориям работников действующим законодательством;

- правильно ли составляются и оформляются расчетно-платежные ведомости на оплату труда; есть ли в наличии на ведомостях разрешительные надписи руководителя и главного бухгалтера о выплате; соответствуют ли итоги по ведомостям общей величине выплат;

- правильно ли расходуются средства на оказание материальной помощи;

- насколько полно и своевременно исчисляется налог на доходы физических лиц и своевременно ли он перечисляется в бюджет.

При осуществлении контроля за расходованием средств на командировки и служебные разъезды проверяются:

- законность и особенно целесообразность расходования средств служебные разъезды;

- правильность оплаты командировочных расходов с позиции соблюдения бюджетным учреждением утвержденных объемов бюджетник ассигнований и лимитов бюджетных обязательств по соответствующим кодам бюджетной классификации с одновременным контролем возмещения расходов лишь в пределах установленных норм;

- соблюдение порядка командирования работников и норм возмещения командировочных расходов;

- правильность налогообложения сумм выплат, установлен сверх норм

возмещения расходов.

В ходе проверки оплаты транспортных услуг важное значение приобретает оценка вариантов использования транспортных средств. Прежде всего устанавливается, использовало ли бюджетное учреждение собственный автотранспорт. В этом случае проверяется:

- соблюдение норм эксплуатации автотранспортных средств;

- правомерность и правильность списания расходов на содержали и текущий ремонт автотранспорта;

- оформление приказом возложенных на водителя обязанностей, в штатном расписании отсутствует такая должность;

- правильность оформления путевых листов (наличие в них маршрутов движения, показаний спидометра, подписей должностных лиц).

При использовании автотранспорта на договорной основе проверяется:

- наличие договоров с автотранспортными предприятиями на обслуживание;

- соблюдение установленного лимита количества служебного легкового автотранспорта и норм сменности;

- правильность списания расходов за услуги автотранспорта.

При контроле оплаты услуг связи и коммунальных услуг проверяется оплата всех видов услуг связи, аренда помещений, отопление, освещение, водоснабжение, канализация, текущее содержание зданий и сооружений. При проверке выясняется наличие и законность договоров на оказание этих услуг, а также правильность расчетов в пределах установленных действующих тарифов для бюджетных учреждений (не завышаются ли расценки по оплаченным услугам).

В процессе проверки обязательно устанавливается правильность отражения расходов на приобретение периодической литературы, почтовых марок и конвертов, а также на пересылку почтовых отправлений.

При проверке прочих текущих расходов на закупку товаров и оплату услуг обращается внимание на то, что к составу этих расходов относятся:

- расходы на оплату услуг научно -исследовательских организаций;

- расходы на оплату текущего ремонта оборудования и инвентаря;

- расходы на оплату текущего ремонта зданий и сооружений, причем проверяется наличие и правильность оформления договоров подряда, смет, актов выполненных работ по ф. КС-2, наличие лицензий у подрядов на осуществление работ, соблюдение периодичности проведения текущего ремонта зданий и сооружений в соответствии с ведомственными и строительными нормами ВСН 58-88р;

- представительские расходы, при проверке которых выясняется, соблюдаются ли установленные нормы расходования средств, порядок целесообразность их осуществления;

- другие текущие расходы, в ходе проверки которых устанавливается правильность отнесения расходов на оплату труда лиц, не состоящих в штате бюджетного учреждения, в том числе привлекаемых для выполнил работ по

текущему ремонту зданий и сооружений;

- прочие текущие расходы.

В состав прочих текущих расходов включаются затраты на:

- оплату договоров по охране и пожарной сигнализации;

- оплату информационно-вычислительных услуг и услуг автоматизированной обработки бухгалтерской информации;

- повышение квалификации, причем главное внимание уделяется целесообразности подключения работников к тем или иным формам по - вышения квалификации;

- организацию и проведение мероприятий культурно-просветительного характера;

- оплату услуг банка;

- юридические и аудиторские услуги, если они обоснованы соответствующими решениями собственника;

- переплет, типографские услуги;

- прочие текущие расходы.

В ходе проверки расчетов с поставщиками, подрядчиками и заказчиками выясняется правильность отнесения расходов, связанных с осуществлением капитальных вложений в виде строительства новых объектов, а также расчетов, связанных с выполнением НИОКР. Вместе с тем проверяется правильность и своевременность отражения поступивших от заказчиков средств.

При проверке расчетов с подотчетными лицами обращается внимание на следующее:

- оформляется ли выдача авансов заявлениями получателей с указанием назначения аванса, имеются ли на них распорядительные надписи руководителя учреждения;

- своевременно ли предоставляются подотчетными лицами авансовые отчеты.

- не выдаются ли повторные авансы без предоставления отчетов по ранее полученные подотчетные суммы;

- соблюдаются ли сроки возврата подотчетных сумм.

1.4.