ФІНАНСОВА ЗВІТНІСТЬ В УМОВАХ ГІПЕРІНФЛЯЦІЇ (МСБО 29)
Ознаки гіперінфляції, визначені МСБО 29 “Фінансова звітність в умовах гіперінфляції”:
1) основна маса населення:
а) віддає перевагу збереженню своїх заощаджень у формі немонетарних активів або у порівняно стабільній іноземній валюті.
Тому кошти в національній валюті негайно інвестуються для збереження купівельної спроможності;б) розглядає грошові суми у порівняно стабільній іноземній валюті, а ціни також можуть наводитися в цій валюті;
2) продаж і придбання в кредит здійснюються за цінами, що компенсують очікувані втрати купівельної спроможності грошей протягом періоду кредиту;
3) процентні ставки, зарплата та ціни індексуються;
4) сукупний рівень інфляції за три роки наближається або перевищує 100 %.
Наведений перелік не є вичерпним, але може бути орієнтиром при визначенні необхідності перерахунку фінансових звітів. При цьому рішення
щодо необхідності застосування МСБО 29 “Фінансова звітність в умовах гіперінфляції” є питанням міркування керівництва підприємства.
В умовах гіперінфляції фінансові звіти, незалежно від того, чи базуються вони на підході за історичною або поточною собівартістю, корисні лише тоді, коли вони виражені в одиниці виміру, яка діє на звітну дату.
Фінансові звіти суб’єкта господарювання, що звітує у валюті країни з гіперінфляційною економікою, незалежно від підходу - за історичною чи поточною собівартістю - мають бути виражені в одиниці виміру, що діє на звітну дату. Відповідні дані для попереднього періоду, що вимагаються згідно з МСБО 1 “Подання фінансових звітів”, а також будь-яка інформація, що стосується попередніх періодів, також має бути викладена в одиниці виміру, яка діє на звітну дату. З метою подання порівняльних сум в іншій валюті подання застосовуються вимоги МСБО 21 “Вплив змін валютних курсів”.
Прибуток або збиток від чистої монетарної позиції слід включати до прибутку або збитку і розкривати окремо.
Для перерахування фінансових звітів в умовах гіперінфляції слід використовувати загальний індекс цін, який відображає зміни загальної купівельної спроможності. При цьому доцільно, щоб усі підприємства, які складають звітність у валюті однієї країни, застосовували той самий індекс.
У разі відсутності інформації про загальний індекс цін за періоди, за які необхідно перерахувати основні засоби, може бути застосована оцінка на основі обмінних курсів між функціональною та стабільною іноземною валютою.
Правила перерахунку статей фінансових звітів, складених на основі історичної собівартості, узагальнені в табл..2.6
Таблиця 2.6. Порядок перерахунку статей фінансових звітів згідно з МСБО 29 “Фінансова звітність в умовах гіперінфляції”
| № п/п | Статті фінансової звітності | Вимоги щодо перерахунку |
| 1 | 2 | 3 |
| 1. | Активи та зобов’язання, що індексуються відповідно до зміни цін (облігації та позики, що індексуються) | Коригуються згідно з індексом цін |
| 2. | Інші монетарні статті (грошові кошти, монетарні дебіторська та кредиторська заборгованість) | Не перераховуються, оскільки вони вже виражені в одиниці виміру, яка діє на звітну дату |
| 3. | Немонетарні активи, відображені за поточною вартістю на звітну дату (запаси, відображені за чистою реалізаційною вартістю, та основні засоби, переоцінені за ринковою вартістю на звітну дату) | Не перераховуються |
| 4. | Немонетарні активи, відображені за поточною вартістю не на звітну дату | Перераховуються з дати останньої переоцінки до дати балансу |
Продовження таблиці 2.6
| 1 | 2 | 3 |
| (основні засоби, переоцінені на іншу дату, ніж дата балансу) | ||
| 5. | Інші статті, відображені за собівартістю або собівартістю за вирахуванням накопиченої амортизації (основні засоби, нематеріальні активи, гудвіл, запаси, витрати та доходи майбутніх періодів та Об’.) | Перераховуються шляхом застосування зміни загального індексу цін до їхньої історичної собівартості та накопиченої амортизації, починаючи з дати придбання до дати балансу |
| 6. | Дооцінка, здійснена у попередні періоди | Виключається |
| 7. | Нерозподілений прибуток | Визначається як різниця між сумою перерахованих статей активу та сумою перерахованих статей пасиву балансу |
| 8. | Інші статті власного капіталу (статутний, резервний капітал тощо) | Перераховуються із застосуванням загального індексу цін з дати визнання відповідної статті |
Об’єкт інвестування, облік якого здійснюється за методом участі в капіталі, може складати звіти у валюті країни з гіперінфляційною економікою.
Звіт про фінансове становище (баланс) і звіт про прибуток або збиток такого об’єкта інвестування перераховується відповідно до МСБО 29 “Фінансова звітність в умовах гіперінфляції” для обчислення частки інвестора в його чистих активах і результатах діяльності. Якщо перераховані фінансові звіти такого об’єкта інвестування виражені в іноземній валюті, та переводять за курсом при закритті.Вплив інфляції, як правило, визнається у витратах на позики. Недоречним є і перерахування капітальних видатків, що фінансуються позиками, і капіталізація тієї частини витрат на позики, яка компенсує інфляцію протягом того самого періоду. Ця частина витрат на позики визнається як витрати того періоду, в якому вони були понесені.
Суб’єкт господарювання може придбати активи за угодою, яка дозволяє йому відстрочити платіж без виникнення витрат на сплату відсотків. Якщо неможливо умовно нарахувати суму відсотків, такі активи перераховуються з дату платежу, а не з дати придбання.
Наприкінці першого періоду застосування МСБО 29 “Фінансова звітність в умовах гіперінфляції” і у подальші періоди всі статті власного капіталу перераховуються з використанням загального індексу цін з початку звітного періоду або дати внеску (якщо вона була пізніше).
Всі доходи та витрати, наведені у звіті про прибуток або збиток, слід перерахувати з урахуванням зміни загального індексу цін, починаючи з дат, коли ці доходи та витрати були визнані у фінансових звітах.
У період інфляції суб’єкт господарювання, який утримує перевищення монетарних активів над монетарними зобов’язаннями, втрачає купівельну спроможність, а суб’єкт господарювання, який має перевищення монетарних
зобов’язань над монетарними активами, збільшує купівельну спроможність тією мірою, якою активи та зобов’язання не індексуються відповідно до зміни цін. Цей прибуток або збиток від чистої монетарної позиції можна визначити як різницю в результаті перерахування немонетарних активів, власного капіталу і статей звіту про прибуток або збиток, а також у результаті коригування індексів активів і зобов’язань.
Прибуток або збиток можна оцінити шляхом застосування зміни загального індексу цін до середньозваженого для певного періоду різниці між монетарними активами і монетарними зобов’язаннями.Прибуток або збиток від чистої монетарної позиції включаються до чистого прибутку. Коригування цих активів і зобов’язань, індексованих відповідно до зміни цін, згортається з прибутком або збитком від чистих монетарних позицій. Інші статті звіту про прибуток або збиток (дохід від відсотків та витрати на відсотки, курсові різниці, пов’язані з інвестуванням або запозиченням коштів) також стосуються чистої монетарної позиції. Хоча такі статті розкриваються окремо, корисно подавати їх разом з прибутком або збитком від чистих монетарних позицій у звіті про прибуток або збиток.
Приклад 2.2.
На підставі наведених фінансових звітів ТОВ “Едельвейс”, складених у валюті країни з гіперінфляційною економікою
Таблиця 2.7. Звіт про фінансове становище (баланс) ТОВ “Едельвейс” на
31 грудня 2008 року
У тис. грош. од.
| Стаття | 31.12.2008 р. | 31.12.2007 р. |
| Активи | ||
| Основні засоби: а) первісна вартість б) накопичена амортизація | 20000 (8000) | 20000 (6000) |
| Запаси | 4000 | 2500 |
| Дебітори | 3000 | 1500 |
| Грошові кошти | 2500 | 1000 |
| Разом | 21500 | 19000 |
| Власний капітал і зобов’язання | ||
| Випущений акціонерний капітал | 10000 | 10000 |
| Нерозподілений прибуток | 3000 | 1000 |
| Довгострокові зобов’язання | 4000 | 4000 |
| Поточні зобов’язання | 4500 | 4000 |
| Разом | 21500 | 19000 |
Таблиця 2.8. Звіт про прибуток або збиток ТОВ “Едельвейс” за 2008 рік
У тис. грош. од.
| Стаття | Сума |
| Продаж | 36000 |
| Собівартість реалізованої продукції | (27000) |
| Амортизація | (2000) |
| Інші операційні витрати | (3000) |
| Операційний прибуток | 4000 |
| Фінансові витрати | (500) |
| Прибуток до оподаткування | 3500 |
| Податок на прибуток | (1500) |
| Чистий прибуток | 2000 |
Індекси роздрібних цін такі:
1) на початок 2008 року 180
2) на кінець 2008 року 220
3) середній за рік 200
4) на дату придбання основних засобів 120
5) на дату створення компанії 100
Для спрощення припустимо, що запаси були придбані наприкінці року. Виходячи з наведених даних, перерахуємо статті звіту про фінансове становище (балансу) на початок і кінець року (табл..)
Таблиця 2.9. Коригування звіту про фінансове становище (балансу) ТОВ “Едельвейс”
У тис. грош. од.
| Стаття | 31.12.2008 р. | 31.12.2007 р. | ||||
| сума до коригування | індекс | скориго- вана сума | сума до коригування | індекс | скориго- вана сума | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Активи | ||||||
| Основні засоби: - первісна вартість - накопичена | 20000 | 220/120 | 36667 | 20000 | 180/120 | 30000 |
| амортизація | (8000) | 220/120 | (14667) | (6000) | 180/120 | (9000) |
| Запаси | 4000 | - | 4000 | 2500 | - | 2500 |
| Дебітори | 3000 | - | 3000 | 1500 | - | 1500 |
| Грош ові кошти | 2500 | - | 2500 | 1000 | - | 1000 |
Продовження таблиці 2.9
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Разом | 21500 | 31500 | 19000 | 26000 | ||
| Власний капітал і зобов’язання | ||||||
| Випущений акціонерний капітал | 10000 | 220/100 | 22000 | 10000 | 180/100 | 18000 |
| Нерозподілений прибуток | 3000 | - | 1000 | 1000 | - | 0 |
| Довгострокові зобов’язання | 4000 | - | 4000 | 4000 | - | 4000 |
| Короткострокові зобов’язання | 4500 | - | 4500 | 4000 | - | 4000 |
| Разом | 21500 | 31500 | 19000 | 26000 |
Визначимо прибуток (збиток) від чистої монетарної позиції.
Чиста монетарна позиція на початок року:
(1500 + 1000 - 4000 - 4000) • 220/180 = (6722).
Збільшення монетарних активів:
(3000 + 2500) - (1500 + 1000) = 3000 • 220/200 = 3300.
Збільшення монетарних зобов’язань:
(4000 + 4500) - (4000 + 4000) = 500 • 220/200 = (550)
Чиста монетарна позиція на кінець року: (6722) + 3300 + (550) = (3972).
За даними звіту про фінансове становище (балансу) (табл..), фактична монетарна позиція на кінець року становить:
3000 + 2500 - 4000 - 4500 = (3000).
Отже, існує прибуток від чистої монетарної позиції 972 тис. (3972 - 3000). З урахуванням цього, перерахований звіт про прибуток або збиток матиме такий вигляд (табл.).
Таблиця 2.10. Коригування звіту про прибуток або збиток ТОВ “Едельвейс” за 2008 рік
У тис. грош. од.
| Показник | Сума до коригування | Індекс | Скоригована сума |
| Продаж | 36000 | 220/200 | 39600 |
| Запаси на початок року | 2500 | 220/180 | 3055 |
| Купівля | 28500 | 220/220 | 31350 |
| Запаси на кінець року | 4000 | (4000) | |
| 27000 | 30405 | ||
| Амортизація | (2000) | 220/120 | (3667) |
| Інші операційні витрати | (3000) | 220/200 | (3300) |
| Операційний прибуток | 4000 | 2228 | |
| Фінансові витрати | (500) | 220/200 | (550) |
| Прибуток до оподаткування | 3500 | 1678 | |
| Податок на прибуток | (1500) | 220/200 | (1650) |
| Чистий прибуток | 2000 | 28 | |
| Прибуток від чистої монетарної позиції | 972 1000 |
Статті, виражені за поточною собівартістю, не перераховуються, оскільки вони вже виражені в одиниці виміру, яка діє на звітну дату. Інші статті звіту про фінансове становище (балансу) перераховуються.
До перерахування звіт про прибуток або збиток, складений за поточною собівартістю, як правило, охоплює витрати, які є поточними на час, коли відбулися операції або події, що лежать у їхній основі. Собівартість реалізованої продукції та амортизація відображаються за поточною собівартістю на час використання; витрати на продаж та інші витрати відображаються в їхніх грошових сумах, коли вони здійснюються. Таким чином, усі суми треба перерахувати в ту одиницю виміру, яка діє на звітну дату, із застосуванням загального індексу цін.
Перерахування фінансових звітів відповідно до МСБО 29 “Фінансова звітність в умовах гіперінфляції” може призвести до різниць між балансовою вартістю окремих активів та зобов’язань, відображеною у звіті про фінансове становище (балансі), та їхніми податковими базами. Ці різниці відображаються в обліку відповідно до МСБО 12 “Податки на прибуток”.
Усі статті звіту про рух грошових коштів повинні бути скориговані з урахуванням зміни загального рівня цін.
Коли економіка країни перестає бути гіперінфляційною і суб’єкт господарювання припиняє складати та подавати фінансові звіти відповідно до МСБО 29 “Фінансова звітність в умовах гіперінфляції”, йому слід розглядати суми, виражені в одиниці виміру, яка діяла наприкінці попереднього звітного періоду, як основу балансової вартості в подальшій фінансовій звітності.
Розкриття інформації:
1. факт, що фінансові звіти і відповідні дані для попередніх періодів були перераховані згідно зі зміною загальної купівельної спроможності функціональної валюти і, як наслідок цього, виражені в одиниці виміру, яка діє на звітну дату;
2. чи базуються фінансові звіти на історичній або поточній собівартості;
3. ідентичність та рівень індексу цін на звітну дату і зміни індексу протягом поточного та попереднього звітних періодів.
2.7.