Нормативное регулирование бюджетного бухгалтерского учета

Бюджетный бухгалтерский учет ведется хозяйствующими субъектами, которые в соответствии с законодательством РФ подразделяются на коммерческие и некоммерческие.

Коммерческие организации учреждаются для извлечения прибыли, тогда как назначение некоммерческих организаций ограничено той или иной деятельностью, не предусматривающей получение дохода.

Некоммерческие организации могут иметь государственную, частную или смешанную форму собственности. Они создаются юридическими лицами (фонды, некоммерческие учреждения, потребительские кооперативы), физическими лицами (общественные объединения и проч.), а также другими некоммерческими организациями (ассоциации и союзы).

Правовые аспекты этих различий (цели деятельности, организационно-правовые формы и др.) приведены в табл. 1.1, а экономические (формы собственности, источники образования имущества и др.) в табл. 1.2.

К числу наиболее очевидных особенностей некоммерческих организаций можно отнести отсутствие уставного капитала (исключение составляют некоммерческие партнерства и потребительские кооперативы) и наличие характерных источников образования имущества: целевых, спонсорских, благотворительных взносов и грантов.

Общеправовые нормы для некоммерческих организаций определены в Гражданском, Бюджетном кодексах, законах «О некоммерческих организациях», «Об общественных объединениях», «О благотворительных организациях». Кроме того, действуют отраслевые законы по видам некоммерческой деятельности: о культуре, об образовании, о спорте, о социальном обеспечении.

го образования взрослых, дополнительного образования детей и т.д.)· Его статьи распространяются на государственные и негосударственные образовательные учреждения, а также учреждения со статусом некоммерческих организаций.

Коммерческие и некоммерческие организации (государственные и негосударственные), создаваемые в России, чаще всего имеют одну из организационно-правовых форм, представленных на рис 1.2.

Рис. 1.2. Общая схема организационно-правовых форм коммерческих и некоммерческих организаций

Потребительский кооператив имеет статус добровольного объединения граждан и юридических лиц на основе членства. Создается для обеспечения материальных и иных потребностей участников. Первоначальный капитал формируется путем объединения имущественных паевых взносов, осуществляемых членами кооператива. Примером его могут служить жилищно-строительный, дачно-строительный, гражданско-строительный кооперативы.

К общественным и религиозным организациям относятся добровольные объединения граждан, созданные для совместной деятельности по защите общих интересов и достижению уставных целей объединившихся граждан. Членами общественных и религиозных организаций могут быть как физические, так и юридические лица. Они не сохраняют прав на переданное ими в собственность имущество общественных и религиозных организаций, в том числе и на членские взносы, и не отвечают по обязательствам последних, а те, в свою очередь, не отвечают по обязательствам своих участников.

Фондом признается некоммерческая организация, учреждаемая физическими или юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов. Общественно-полезные цели фондов имеют социальную, благотворительную, культурную, образовательную и другую направленность. Имущество, переданное фонду учредителями, переходит в его собственность. Фонд обязан ежегодно публиковать отчеты об использовании своего имущества.

Некоммерческое партнерство — организация, учрежденная физическими, юридическими лицами для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных, научных, управленческих и иных целей, направленных на достижение общественных благ. Имущество, переданное некоммерческому партнерству его членами, составляет собственность партнерства.

Автономные некоммерческие организации учреждаются физическими и юридическими лицами для осуществления услуг в области образования, здравоохранения, культуры, науки, права, физической культуры и спорта. Имущество упомянутых организаций формируется путем имущественных взносов, при этом учредители передают права на имущество, собственником которого становится автономная некоммерческая организация.

Некоммерческие организации независимо от их организационно-правовой формы могут добровольно объединяться и создавать союзы (ассоциации). Союз (ассоциация) не отвечает по обязательствам своих членов, которые несут субсидиарную ответственность по его обязательствам в размере и в порядке, предусмотренных учредительными документами.

Государственная корпорация учреждается Правительством РФ на основе имущественного взноса для осуществления социальных, управленческих и иных общественно полезных функций. Процедура ее создания не требует учредительных документов. Государственная корпорация обязана ежегодно публиковать в средствах массовой информации отчетность об использовании своего имущества.

Учреждением признается некоммерческая организация, созданная и финансируемая полностью или частично собственником (в лице органов государственной власти разного уровня), для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера. Имущество закрепляется за учреждением на праве оперативного управления. Учреждение, в отличие от других общественных организаций, по своим обязательствам отвечает находящимися в его распоряжении денежными средствами, а при их недостаточности ответственность по обязательствам учреждения несет собственник в виде субсидий. Законодательство предусматривает право собственника изъять у учреждения лишнее, неиспользуемое либо используемое не по назначению имущество.

Учреждения, собственником которых является государство (в практике они получили название бюджетных), также относятся к некоммерческим и имеют свои принципиальные отличия. Бухгалтерский учет в указанных структурах принято называть бюджетным. Он формируется под влиянием нескольких определяющих факторов.

Бюджетное учреждение создается органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических и других функций некоммерческого характера. Деятельность бюджетного учреждения финансируется средствами соответствующего бюджета или государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов (школы, высшие и средние учебные заведения, учреждения здравоохранения, культуры и др.).

Основные правовые и организационные факторы, влияющие на систему бухгалтерского учета бюджетных учреждений:

1) система нормативного регулирования (План счетов);

2) учет по статьям бюджетной классификации;

3) сметное планирование и финансирование;

4) казначейская система исполнения бюджета.

Таким образом, бюджетное учреждение финансируется из федерального бюджета и бюджетов внебюджетных фондов, а также субъектов Российской Федерации либо местных бюджетов.

Бюджетным кодексом Российской Федерации (далее по тексту — БК РФ) закреплены права и обязанности бюджетных учреждений в бюджетном процессе. Юридический статус бюджетного учреждения определяется его учредительными документами (уставом или положением), в которых указываются характер деятельности и организационно-правовая форма, предмет и цели деятельности, источники формирования имущества и другие характеристики.

Нормы БК РФ определяют общие принципы бюджетного законодательства, организации и функционирования бюджетной системы Российской Федерации, правовое положение субъектов бюджетных правоотношений, определяет основы бюджетного процесса и межбюджетных отношений, основания и виды ответственности за нарушение бюджетного законодательства. Приоритет в сфере нормативного регулирования бюджетного процесса в России принадлежит БК РФ.

Постановления Правительства РФ, нормативные правовые акты федеральных исполнительных органов власти, регулирующие бюджетные правоотношения, не должны противоречить БК РФ. Кроме того, кодекс устанавливает приоритет международных правовых норм при заключении РФ международных договоров.

В настоящее время создано четыре уровня правового регулирования отечественного бюджетного бухгалтерского учета (рис. 1.3).

Документы первого уровня регламентируют учет доходов, источников финансирования дефицита и расходы бюджета, операций, осуществляемых в процессе его исполнения. Отдельные аспекты бюджетного бухгалтерского учета регулируются Гражданским, Трудовым, Семейным кодексами, Законами РФ «Об образовании», «О культуре», «О медицинском страховании граждан в Российской Федерации» и другими федеральными законами и указами Президента РФ и постановлениями Правительства РФ.

Рис. 1.3. Нормативное и правовое регулирование бюджетного учета в РФ

Нормы БК РФ являются основой действующей Инструкции по бюджетному учету и Указаний по применению бюджетной классификации[1].

Нормативный уровень представлен документами, в которых регламентируются правила и принципы формирования учетной политики, учета фактов деятельности бюджетных учреждений, активов, обязательств, доходов и расходов.

Методический уровень составляют специализированные документы отраслевого характера, которые утверждаются федеральными органами, министерствами и ведомствами. Как правило, они содержат указания, рекомендации, возможные варианты учета,

связанные с отраслевыми особенностями (методические указания, письма, обзор практики разрешения споров Высшим арбитражным судом РФ и т.п.).

Документы четвертого уровня включают приказы, распоряжения руководства учреждений, должностные инструкции, положения об оплате труда и др.

Основные функции бюджетного бухгалтерского учета так же как и в бухгалтерском учете коммерческих организаций представлены на рис. 1.4.

Рис. 1.4. Функции бюджетного бухгалтерского учета

Контрольная функция типична для бюджетного учета. Бюджетное финансирование предполагает необходимость контроля за сохранностью имущества, использованием его по назначению, а также за целевым использованием бюджетных ассигнований.

Результатом бухгалтерского контроля может стать выявление отклонений в обычной деятельности учреждений от нормативных (заданных) предписаний (требований). В бюджетном бухгалтерском учете практикуется три вида контроля: предварительный, текущий, последующий.

Предварительный контроль осуществляется перед выполнением того или иного факта хозяйственной деятельности для предотвращения действий, противоречащих законодательству РФ, неэффективного использования средств и принятия необоснованных решений. Он применяется преимущественно на стадии согласования и утверждения смет, договоров, при подписании распорядительных и исполнительных документов, принятии управленческих решений.

Текущий контроль осуществляется в процедурах учетной регистрации хозяйственных фактов и проведения инвентаризации материальных и других ценностей. Проверяется законность хозяйственных операций, рациональность расходования денежных средств, материальных ценностей, а также соответствие учетных данных фактическому наличию хозяйственных средств, состояние расчетов и др. Текущий контроль служит предотвращению случаев бесхозяйственности и злоупотреблений.

Последующий контрол ь необходим на стадии обобщения и экономического анализа учетной и отчетной информации для определения законности, экономической эффективности хозяйственных фактов за отчетный период и выявления «узких мест» в работе.

Главные распорядители, распорядители и получатели бюджетных средств по данным бюджетного бухгалтерского учета формируют информацию, которая служит средством внутренней и внешней связи между ними, обеспечивает согласованность отдельных видов деятельности в достижении цели, поставленной перед ними государством. Учетная информационная система подчинена потребностям структуры бюджетной системы РФ.

Качество учетной информации является сферой интересов ее потребителей. Многочисленные хозяйственные факты документируются, группируются, оцениваются по определенным признакам и обобщаются на счетах бюджетного бухгалтерского учета в учетных регистрах и в определенном порядке включаются в бухгалтерскую отчетность.

Отчетная информация, в свою очередь, помогает выявить определенные тенденции, например в социальной сфере, контролировать как целевую направленность расходования бюджетных средств, так и результативность их использования.

К информации, формируемой бюджетным учетом, пользователями предъявляется ряд требований, представленных на рис. 1.5.

Информация бюджетного учета используется для анализа финансово-хозяйственной деятельности органов власти различных уровней и бюджетных учреждений, по результатам которого вырабатываются управленческие решения по всем аспектам обычной деятельности учреждений. Так, для управления, например, необходим анализ выполнения плана по всем показателям деятельности, анализ финансирования, который предполагает изучение обеспеченности учреждения бюджетными средствами и полноты

Рис. 1.5. Требования к информации бюджетного учета

их использования, что позволяет установить недоиспользование или, напротив, сверхсметные расходы учреждения.

Недоиспользование бюджетных средств зачастую свидетельствует о невыполнении учреждением возложенных на него функций. Наличие сверхсметных расходов расценивается как нарушение финансовой дисциплины.