6. Ликвидация ОС или ТМЦ
Согласно подп.13 ст.250 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных доходов включается стоимость полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств.
Данное положение не применяется в отношении стоимости материалов и иного имущества, полученных при демонтаже, разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации объектов, уничтожаемых в соответствии со статьей 5 Конвенции о запрещении разработки, производства, накопления и применения химического оружия и о его уничтожении и частью 5 Приложения по проверке к Конвенции о запрещении разработки, производства, накопления и применения химического оружия и о его уничтожении.
Сумма внереализационного дохода определяется в соответствии с п.5 ст.274 Налогового кодекса РФ исходя из рыночных цен по ст.40 Налогового кодекса РФ.
Налоговая стоимость, полученных таким образом, ТМЦ, по нашему мнению, также должна равняться сумме внереализационного дохода.Следовательно, если полученные от ликвидации основных средств ТМЦ не влекут появления внереализационного дохода (подп.18 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ), то налоговая стоимость таких ТМЦ также равна нулю.
В отношении разборки ТМЦ должны применяться аналогичные правила, поскольку перечень внереализационных доходов не является исчерпывающим и в него входят иные, аналогичные по характеру доходы.
Как указывалось ранее согласно п.13 ст.250 Налогового кодекса РФ внереализационным доходом признается стоимость полученных материалов и иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств. При этом согласно подп.8 п.4 ст.271 Налогового кодекса РФ датой получения такого дохода признается дата составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета.
Именно на эту дату в налоговом учете должна определяться рыночная стоимость приходуемых ТМЦ.В бухгалтерском учете согласно Методическим рекомендациям по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина РФ от 20 июля 1998 г. N 33н) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, предусмотренными либо в альбомах унифицированных форм либо при их отсутствии там утверждены учетной политикой предприятия. При списании основных средств должен заполняться акт ликвидации основных средств формы ОС4. С 1 января 2003 года Постановлением Госкомстата РФ от 21 января 2003 г. N 7 введена в действие новая редакция Акта списания ОС по форме ОС4.
При этом хотелось бы обратить внимание на следующую ситуацию. В акте списания основных средств ОС4, в частности, должны быть отражены сведения о затратах по списанию объекта основных средств и стоимость материальных ценностей, поступивших от разборки основных средств. Таким образом, пока ликвидация основного средства, включая полный демонтаж, не будет завершена, акт ликвидации основных средств ОС4 подписан быть не может.
Иными словами, по правилам бухгалтерского учета проводки по списанию стоимости основного средства по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 01 "Основные средства", а также проводки по оприходованию ТМЦ, остающихся в результате ликвидации, по дебету счета 10 "Материалы" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" могут быть сделаны только после завершения процедуры ликвидации и подписания акта ОС4. А в случае, если основное средство ликвидируется длительное время (в течение нескольких месяцев) и нет возможности разбить этот процесс на этапы, то при фактическом оприходовании ТМЦ на склад в течение этого периода должна делаться проводка по дебету счета 10 "Материалы" и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" по рыночной стоимости на момент складирования. После подписания акта ликвидации ОС4 и уточнения на эту дату рыночной стоимости учтенных ТМЦ суммы, учтенные на счете 98 "Доходы будущих периодов", должны быть перенесены в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", а при необходимости (изменении рыночной стоимости оприходованных ТМЦ) дополнительно сделана проводка по дебету счета 10 "Материалы" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы".
В целях налогообложения прибыли оприходованные в результате ликвидации основных средств ТМЦ должны учитываться по рыночной стоимости, сложившейся на данное имущество на дату завершения процедуры ликвидации и подписания акта ликвидации ОС4 несмотря на продолжительность этой процедуры и момента фактического оприходования имущества на склад предприятия.
Отражение в налоговом и бухгалтерском учете
Согласно п.131 Методических указаний по бухгалтерскому учету материальнопроизводственных запасов, утв.
Приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. N 119н, остающиеся от списания материальных ценностей отходы оцениваются по сложившейся на дату списания стоимости исходя из цены возможного использования и зачисляются по указанной стоимости на финансовые результаты у коммерческой организации.Дт 10 Кт 91 + 100 руб. стоимость ТМЦ, оставшихся после ликвидации основного средства или иного имущества, исходя из цены возможного использования на предприятии этих ТМЦ.
В налоговом учете на момент окончания процедуры ликвидации должен быть отражен внереализационный доход в сумме рыночной стоимости оприходованных ТМЦ. По этой же стоимости данные ТМЦ должны числиться в налоговом учете и приниматься в расчет расходной части налоговой базы по налогу на прибыль. Если в бухгалтерском учете в качестве цены возможного использования приходуемых ТМЦ принимается их рыночная стоимость, то различий в налоговом и бухгалтерском отражении данной операции не будет