Координація процедурконтролюючих і правоохоронних органів

Основу правового поля для втручання державних органів у діяльність суб’єктів господарювання становлять статті 41 і 67 Конституції України, стаття 55 Закону України “Про власність”, статті 10 і 15 Закону України “Про підприємництво” та статті 32 і 33 Закону України “Про підприємства в Україні”.Суть зазначених положень цих законодавчих актів полягає у тому, що держава гарантує власникові непорушне володіння, користування і розпоря­дження об’єктами власності.

ном”.Стосовно державної контрольно-ревізійної служби в Україні (далі ДКРС), нормативно-правовим актом, який визначає завдання, функції, права і відповідальність її органів, є Закон України “Про державну контрольноревізійну службу в Україні” (далі Закон).

органам ДКРС за підсумками перевірки виконання Указу Президента від 23.07.98 № 817 “Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльно­сті”, контрольно-ревізійні працівники вважають, що інших випадків для про­ведення органами ДКРС самостійно ревізійних дій чинним законодавством не визначено.Окремі правоохоронці категорично не погоджуються з таким підходом.

Проте зазначені положення записані в статті “Збирання і подання доказів”, а право “вимагати проведення ревізії” надане лише зазначеним вище особам у справах, що перебувають у їх підпорядкуванні.При одержанні відомостей про порушення і за наявності достатніх даних, що вказують на ознаки злочи­ну, прокурор, слідчий, орган дізнання чи суддя повинні порушити криміна­льну справу.

ях всіх форм власності, що визначено частиною другою статті 14 Закону.Суть підконтрольності для органів ДКРС підприємств, установ і організа­цій випливає зі статті 2 Закону. У проекті Інструкції про організацію прове­денняревізій і перевірок органами державної контрольно-ревізійної служби в Україні за зверненнями правоохоронних органів, що підготовлена Головним контрольно-ревізійним управлінням України, дано таке її визначення: “Під­контрольні органам ДКРС підприємства, установи, організації центральні і місцеві органи виконавчої влади, Рада Міністрів Автономної Республіки Крим, органи місцевого самоврядування, державні і недержавні фонди, підп­риємства, установи та організації, господарські товариства, об’єднання підп­риємств, спілки тощо незалежно від форм власності, відомчої належності, підпорядкованості та місця розташування, що одержують (або одержували в ревізійному періоді) кошти з бюджетів усіх рівнів, у тому числі кошти дер­жавних цільових фондів, що включені до зведеного бюджету держави, пільги із сплати податків чи інших обов’язкових платежів та (або) кошти державних валютних фондів”.Таке роз’яснення діючого Закону в Інструкції не звужує коло суб’єктів можливого проведення ревізій і перевірок, а, навпаки, створює умови для правового призначення та законного проведення ревізій і перевірок.З огляду на інтереси держави, в проекті Інструкції вперше знайшло місце таке положення, як участь працівників ДКРС у проведенні ревізій (перевірок) суб’єктів підприємницької діяльності, що здійснюється іншими державними контролюючими органами. Це положення дає можливість органам ДКРС здійснювати в ході ревізій на непідконтрольних об’єктах тематичні перевір­ки, але очолювати такі ревізії повинні органи податкової служби, державної інспекції і контролю за цінами, державної служби боротьби з економічною злочинністю чи інші державні органи, які мають законодавчо визначені пов­новаження на проведення перевірок на таких підприємствах.Для формування у працівників правоохоронних і контролюючих органів єдиних методологіч­них підходів при призначенні і проведенні ревізії або перевірки, що має ви­нятково важливе значення для встановлення і документування фінансових

порушень, необхідно визначитись із іншими основними поняттями, які вико­ристовуються в практиці їх спільної роботи, зокрема такими, як “законодав­ство з фінансових питань”, “ревізія”, “перевірка”, “зустрічна перевірка”, “компетенція”, “збитки” тощо.Поєднавши певні положення нормативноправових актів та наявну практику контрольно-ревізійної роботи, автор схи­льний стверджувати, що ці терміни мають таке значення:1. “Законодавство з фінансових питань” сукупність чинних на будь-який момент контрольного періоду нормативно-правових актів держави, якими регулюються процеси утворення, розподілу та використання фінансових ресурсів держави.Основними видами фінансових ресурсів є: прибуток; амортизаційні відра­хування; податки і збори з підприємств, установ і організацій; прямі і непрямі податки з населення, відрахування на соціальні цілі; доходи від зовнішньое­кономічної діяльності; виручка від реалізації безгосподарного та наявного в надлишках майна; надходження від продажу державних запасів і резервів; надходження від оренди об’єктів нерухомості, земельних ділянок, устатку­вання, транспортних засобів; надходження з погашення кредитів, наданих раніше іншим державам; одержання кредитів і гуманітарної допомоги з-за кордону; надлишок обігових коштів.Оскільки в статті 2 Закону визначено, що “ревізія це метод документального контролю за фінансовогосподарською діяльністю підприємств, установи, організації, дотримання законодавства з фінансових питань...”, то розкриття цього терміну в контекс­ті з розумінням відмінності ревізії від перевірки дає можливість обґрунтувати необхідність і можливість перевірки в ході ревізії органами ДКРС питань стосовно нарахування і сплати податків, інших обов’язкових платежів тощо. Загальновідомо, що фінансові ресурси України включають у себе державні фінансові ресурси (бюджетні кошти і кошти державних цільових фондів), ре­сурси підприємницьких структур та індивідуальні (громадські) фінансові ре­сурси. До фінансових ресурсів держави не відносять лише фінансові ресурси іноземних держав, які знаходяться на території України в користуванні по­сольств, консульств.2. “Ревізія” форма наступного контролю, що являє со­

бою систему обов’язкових контрольних дій за документальною і фактичною перевіркою дотримання підприємством, установою чи організацією законо­давства з фінансових питань, законності, доцільності й ефективності здійсне­них господарських і фінансових операцій, достовірності обліку і звітності, спосіб викриття і документування незаконного утворення, розподілу або ви­користання фінансових ресурсів, недостач коштів і матеріальних цінностей, а також метод аналізу законності і правильності дії посадових осіб при здійс­ненні фінансово-господарських операцій.3. “Перевірка” метод документа­льного контролю за окремими ділянками фінансово-господарської діяльності підприємства, установи чи організації, спосіб виявлення і документування незаконного утворення, розподілу або використання фінансових ресурсів.Якщо під час ревізії здебільшого потрібно перевіряти всі три складові іс­нування фінансових ресурсів утворення, розподіл та використання, то при перевірці допускається вибірковість і фрагментарність таких дій перевіря­ється утворення і розподіл (переважно податковими органами) або розподіл і використання фінансових ресурсів (переважно контрольно-ревізійними органами).4. “Зустрічна перевірка” метод документального підтвердження під­приємством, установою чи організацією, що мали договірні взаємовідносини з об’єктом контролю, на прохання контролюючого чи правоохоронного орга­ну виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ни­ми, для з’ясування їх реальності (повноти відображення в обліку об’єкта кон­тролю)^ жодному нормативно-правовому акті України немає визначення “зустрічної перевірки” як примусового процесу для об’єкта, на якому вона проводиться. Тобто є або ревізія, або перевірка, іншого законодавством не визначено. Якщо при одержанні на письмовий чи усний запит ревізора від підприємства, установи чи організації, що мали договірні взаємовідносини з об’єктом контролю, документів стосовно виду, обсягу чи якості операцій та розрахунків виникає підозра у їх достовірності, то перевіряючий чи правоо­хоронний орган має право, згідно з пунктом 3 Указу Президента України від 23.07.98 № 817/98 “Про деякі заходи з регулювання підприємницької діяль­

ності”, ініціювати на такому об’єкті проведення позапланової перевірки чи ревізії. Крім цього, не забороняється й надалі в установленому порядку про­водити на підприємствах, в установах і організаціях зустрічні перевірки (ко­ли ревізор спільно з бухгалтером звіряє певні записи в касових, бухгалтерсь­ких і складських книгах із подальшим оформленням результатів такої звірки у вигляді двостороннього акта). Однак ревізор чи правоохоронний орган по­винен чітко усвідомлювати, що навіть при виявленні порушень, заходи впли­ву до посадових осіб об’єкта, на якому проводиться зустрічна перевірка, не застосовуються. Право ж одержувати на свої запити необхідні відомості ор­ганам ДКРС делеговано пунктом 5 статті 10 Закону, де визначено, що “Голо­вному контрольно-ревізійному управлінню України, контрольно-ревізійним управлінням у Республіці Крим, областях, містах Києві і Севастополі, конт­рольно-ревізійним підрозділам (відділам, групам) у районах, містах і районах у містах надається право одержувати... від підприємств і організацій, у тому числі недержавної форми власності, довідки і копії документів про операції та розрахунки з підприємствами, установами, організаціями, що ревізуються або перевіряються”.Дорученням правоохоронних органів є письмове звер­нення їх до ДКРС, прийняте нею до виконання, в якому є одне із таких поло­жень:вимога на проведення ревізії (перевірки) за постановою прокурора або слідчого, винесеною в ході розслідування кримінальної справи;вимога, прохання на проведення ревізії (перевірки) на підконтрольному підприємстві, в установі, організації;прохання про виділення спеціалістів для участі в ре­візії (перевірці) на підконтрольному підприємстві, в установі, організації;прохання про виділення спеціалістів для участі в ревізії (перевірці) на непод­контрольному підприємстві, в установі, організації.Що стосується постанови прокурора, слідчого, то вона є мотивованим документом про рішення, при­йняте слідчим чи прокурором під час здійснення попереднього слідства щодо проведення в ході розслідування кримінальної справи ревізії (перевірки).Відзначаючи зовнішні вимоги, потрібно підкреслити, що багато керівни­ків підприємств і організацій, суддів арбітражних судів та працівників подат-

кових і інших державних органів не розуміють і неправильно трактують зміст статті 2 Закону, стверджуючи, що органи ДКРС мають право перевіря­ти лише використання бюджетних позик, позики за кредитом, гарантованих коштами бюджетів, цільове використання дотацій та субсидій, інших бюдже­тних асигнувань, коштів позабюджетних фондів, а також належне виконання державних контрактів, проавансованих за рахунок бюджетних коштів.Фактично в цій статті Закону визначено, що “головним завданням держа­вної контрольно-ревізійної служби є здійснення державного контролю за ви­трачанням коштів і матеріальних цінностей, їх збереженням, станом і досто­вірністю бухгалтерського обліку і звітності...”, тобто зовсім непов’язано пра­во на здійснення цього контролю з бюджетними коштами. Немає такого об­меження і в другій частині цього абзацу статті, де визначено об’єкти, на яких органи ДКРС можуть із власної ініціативи проводити ревізії і перевірки: “... в міністерствах, відомствах, державних комітетах, державних фондах, бюдже­тних установах, а також на підприємствах і в організаціях, які отримують кошти з бюджетів усіх рівнів та державних валютних фондів”.Не обмежу­ються контрольні дії органів та підрозділів ДКРС перевіркою використання бюджетних коштів і статтею 10 Закону, згідно з якою їм надається право: “...ревізувати і перевіряти у міністерствах, державних комітетах та інших ор­ганах державної виконавчої влади, державних фондах, на підприємствах, в установах і організаціях грошові та бухгалтерські документи, звіти, коштори­си й інші документи, що підтверджують надходження і витрачання коштів і матеріальних цінностей, проводити перевірки фактичної наявності цінностей (грошових сум, цінних паперів, сировини, матеріалів, готової продукції, устаткування тощо)”.Правильне розуміння суті компетенції органів ДКРС при проведенні ревізії є надзвичайно важливим для вирішення спорів в арбі­тражних судах та при розгляді звернень і скарг керівництва об’єктів контро­лю. Разом з тим, не слід забувати, що компетенція органу ДКРС щодо реві­зійних дій не завжди відповідає його компетенції щодо вжиття фіскальних заходів. Так, при встановленні порушень Указу Президента “Про застосуван-

ня штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки” орга­ни ДКРС не мають права приймати рішення про фінансові санкції (матеріали перевірки повинні подаватися для вжиття заходів у податкові органи). Відпо­відно при виявленні порушень Закону України “Про ціни і ціноутворення” матеріали перевірки для застосування санкцій повинні передаватися інспек­ціям із контролю за цінами.У нормативно-правових актах і в контрольноревізійній роботі перевіряючі часто зустрічаються також з терміном “шкода”. Здебільшого контролери-ревізори не бачать різниці міх поняттями “шкода” і “збитки”, тому завжди ототожнюють їх, а це не завжди є правильним.Фактично під “шкодою” (у фінансовому розумінні) потрібно розуміти втрату, погіршення або знищення коштів і цінності майна, необхідність для підприємства, установи, організації провести затрати на відновлення, прид­бання майна чи інших цінностей або провести зайві, тобто викликані внаслі­док порушення працівником трудових обов’язків, грошові виплати. Шкоду, зокрема, завжди спричиняють недостачі коштів і матеріальних цінностей, суми незаконно нарахованої та виплаченої зарплати і премій, зайві виплати у вигляді штрафу, накладеного відповідними органами, вартість пального і ма­стил, сировини і напівфабрикатів та інших матеріальних цінностей, безпідс­тавно списаних у зв’язку з перекрученням даних про обсяги робіт, інші неза­конні витрати.Отже, поняття “збитки” дещо ширше за поняття “шкода”, оскі­льки воно може включати не одержані кредитором доходи, які він одержав би, якби зобов’язання були виконані боржником. Шкода завжди призводить до збитків, однак збитки не завжди є шкодою. Наприклад, виробниче підпри­ємство уклало з торговою фірмою довгостроковий договір на поставку пев­них товарів. Для виконання договору ним були проведені витрати і виробле­но значну партію товару, торговий попит на який незначний.Через незалежні від обох сторін обставини (форс-мажорні) торгова фірма не змогла в межах позовної давності викупити вироблений для неї товар. У цій ситуації вироб­ниче підприємство, безумовно, понесло збитки, проте шкоди ще не має (то­вар у виробника; можливо, цей товар вдасться реалізувати іншому покупцю,

але збиток вже є, бо обігові кошти “заморожені” в продукції і не принесли доходу).Виникає запитання: в яких випадках ревізори повинні застосовувати термін “шкода”, а в яких “збитки”.Загальноприйнято, що при передачі реві­зійних матеріалів правоохоронним органам для прийняття рішень, відповідно до статті 97 КПК України, в супровідних листах обов’язково повинні бути вказані як збитки, так і шкода, бо при кримінальному провадженні в суді обов’язково має бути доведеним факт нанесення фізичними особами шкоди, а в арбітражному провадженні переважно факт спричинення юридичними особами збитків державі (державному або місцевим бюджетам, державним цільовим, валютним або позабюджетним фондам, бюджетній установі, дер­жавному підприємству), конкретним суб’єктам господарювання^ погляду юридичної термінології, акт ревізії це службовий двосторонній документ, що підтверджує факт проведення комплексної, фінансової чи тематичної ре­візії, що відображає її результати щодо наслідків окремих фінансовогосподарських операцій чи діяльності підприємства в цілому, та є носієм до­казової інформації виявлених і систематизованих за економічною однорідні­стю недоліків у господарюванні та порушень нормативно-правових актів.Практика свідчить, що, лише знайшовши спільний знаменник у розумінні закону, правоохоронні і контролюючі органи та суб’єкти господарювання можуть конструктивно взаємодіяти та співпрацювати і не покладати вину один на одного.

12.1.