4.5 Содержание и порядок составления аудиторского заключения

Согласно Закону Республики Беларусь «О страховании» и Декрету Президента Республики Беларусь от 25.08.2006г. № 530 «О страховой деятельности» страховые компании публикуют годовой баланс и отчет о финансовых результатах по форме и в сроки, установленные страховым надзором, после подтверждения аудиторской организацией достоверности указанных в них сведений.

В аудиторском заключении должны быть изложены все значительные нарушения, установленные при проведении аудиторской проверки. Под

значительными нарушениями понимаются ошибки в ведении бухгалтерского учета, приведшие к искажению финансового результата деятельности страховой организации, недостоверному отражению статей баланса, влекущих за собой искажение финансовой отчетности.

Аудиторское заключение о достоверности показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности должно отражать оценку аудитором соответствия бухгалтерской отчетности законодательству и нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет и отчетность.

Аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленный по результатам аудита и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или аудитора - индивидуального предпринимателя о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица и соответствии совершенных им финансовых (хозяйственных) операций законодательству.

В итоговой части, содержащей аудиторское мнение, должно быть указано на соответствие порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица основным принципам и методам, установленным законодательством, а также на достоверность отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности финансового положения и результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица за проверяемый период, если аудиторской организацией не получены достаточные и убедительные доказательства обратного.

Аудиторское заключение должно иметь дату его подписания, после которой в него не могут быть внесены изменения, не оговоренные с аудируемым лицом. До этой даты необходимо завершить исследование и сбор аудиторских доказательств о событиях, предшествующих дате подписания аудиторского заключения.

Данное обстоятельство предоставляет пользователю основания полагать, что аудиторская организация учла влияние на бухгалтерскую (финансовую) отчетность событий и операций, имевших место до даты подписания аудиторского заключения и известных аудиторской организации.

Аудиторская организация не имеет права подписывать аудиторское заключение ранее даты подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности руководством аудируемого лица.

Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудиторской организации и лицом, возглавлявшим проверку или проводившим аудит, если проверку проводил один аудитор. В случае, если аудит осуществлялся аудитором — индивидуальным предпринимателем лично на основании самостоятельно заключенного договора, аудиторское заключение подписывается только им.

Подписи должны быть скреплены печатью аудиторской организации.

К аудиторскому заключению прилагается подписанная и скрепленная печатью аудируемого лица бухгалтерская (финансовая) отчетность, в отношении которой выражается аудиторское мнение.

Пакет указанных документов должен быть прошнурован, пронумерован полистно, скреплен печатью аудиторской организации и подписью руководителя аудиторской организации.

Аудиторское заключение составляется в количестве экземпляров, согласованном аудиторской организацией и аудируемым лицом, но при этом аудиторская организация и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой к нему бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Для оценки степени соответствия бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица и совершенных им финансово-хозяйственных операций законодательству в целях проводимого аудита аудиторская организация должна установить допустимые отклонения показателей бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности путем определения уровня существенности.

Аудиторское заключение может содержать безусловно положительное аудиторское мнение и (или) быть модифицированным.

Безусловно положительное аудиторское .мнение должно быть выражено тогда, когда аудиторская организация приходит к выводу, что бухгалтерская (финансовая) отчетность аудируемого лица подготовлена в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности в Республике Беларусь и дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица.

Аудиторское заключение считается модифицированным, если указывает на установленные проведенным аудитом факторы:

• не влияющие на безусловно положительное аудиторское мнение, но

  описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в бухгалтерской (финансовой) отчетности;

• влияющие на аудиторское мнение и способствующие выражению

  условно положительного или отрицательного аудиторского мнения, а также отказу от его выражения.

Аудиторская организация не должна выражать безусловно положительное аудиторское мнение, если существует хотя бы одно обстоятельство, которое в соответствии с суждением аудиторской организации оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности, например:

• имеется существенное ограничение объема аудита, которое может

  привести к выражению условно положительного аудиторского мнения или к отказу от его выражения;

• имеются разногласия с руководством аудируемого лица относительно

  допустимости принятой им учетной политики, порядка ее применения, адекватности сведений, раскрываемых в бухгалтерской (финансовой) отчетности, которые могут привести к выражению условно положительного или отрицательного аудиторского мнения.

Условно положительное аудиторское мнение выражается в том случае, если аудиторская организация приходит к выводу, что выражение безусловно положительного аудиторского мнения невозможно, но влияние разногласий с руководством аудируемого лица или ограничение объема аудита не настолько существенны, чтобы выразить отрицательное аудиторское мнение или отказаться от его выражения.

Отрицательное аудиторское мнение следует выражать в случае, когда влияние разногласий с руководством аудируемого лица настолько существенно для бухгалтерской (финансовой) отчетности, что выразить условно положительное аудиторское мнение недостаточно для раскрытия вводящего в заблуждение или неполного характера бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Отказ от выражения аудиторского мнения должен иметь место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно, что аудиторская организация не может получить достаточные аудиторские доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

Аудиторское заключение с выражением безусловно положительного аудиторского мнения может быть модифицировано посредством включения в него пункта, указывающего на обстоятельства, влияющие на бухгалтерскую (финансовую) отчетность и раскрытые либо не раскрытые в пояснительной записке к бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Аудиторская организация в случае необходимости должна модифицировать аудиторское заключение посредством включения в него одного или нескольких пунктов, указывающих на:

• соблюдение принципа непрерывности деятельности аудируемого лица;
• существование значительной неопределенности (иной, нежели соблюдение принципа непрерывности деятельности), прояснение которой зависит от будущих событий, находящихся вне прямого контроля аудируемого лица, и которая может оказать влияние на его финансовое положение и результаты финансово-хозяйственной деятельности;
• обстоятельства, не оказывающие существенного влияния на

  показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности и не раскрытые

  (недостаточно полно раскрытые) или раскрытые некорректно в

  пояснительной записке к бухгалтерской (финансовой) отчетности. Например, если аудиторская организация считает, что необходимо изменить либо дополнить какие-либо пояснения, а аудируемое лицо отказывается внести в пояснительную записку такие изменения или дополнения,  аудиторская организация   может   включить   в   аудиторское заключение пункт, привлекающий внимание к выявленной ситуации.

Поясняющий пункт, не влияющий на аудиторское мнение, включается в итоговую часть аудиторского заключения после пункта с выражением аудиторского мнения и содержит указание на то, что данная ситуация не является основанием для изменения мнения на отличное от безусловно положительного.

Включение в аудиторское заключение пункта с описанием обстоятельств, связанных с соблюдением принципа непрерывности деятельности аудируемого лица или со значительной неопределенностью, обычно является достаточным с точки зрения выполнения аудиторской организацией своих обязанностей по подготовке аудиторского заключения. Однако при наличии большого числа факторов неопределенности, существенных для бухгалтерской (финансовой) отчетности, и неадекватном раскрытии информации в отношении принципа непрерывности деятельности аудиторская организация может отказаться от выражения аудиторского мнения либо в зависимости от обстоятельств выразить условно положительное или отрицательное аудиторское мнение.

Если аудиторская организация выражает мнение, отличное от безусловно положительного, она должна указать конкретные причины, побудившие ее к этому, и, по возможности, дать количественную оценку влияния выявленных отклонений на бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Изложение этой информации в итоговой части аудиторского заключения предшествует пункту с выражением аудиторского мнения или отказом от выражения мнения.

Аудиторская организация не должна приступать к выполнению аудиторского задания в случае, когда ограничение объема аудита со стороны аудируемого лица препятствует выполнению установленных законодательством обязанностей аудиторской организации либо влияет на объем аудиторских процедур, необходимых для подготовки аудиторского заключения, за исключением случаев, когда выполнение задания вытекает из требований законодательства.

Ограничение объема аудита может быть следствием различных обстоятельств (например, время проведения аудита не совпадает с проведением инвентаризации имущества) или когда, по мнению аудиторской организации, учетная документация аудируемого лица не соответствует требованиям законодательства либо отсутствует. В таких случаях для получения достаточных доказательств аудиторская организация должна выполнить возможные альтернативные процедуры.

Если из-за ограничения объема аудита аудиторская организация выражает условно положительное аудиторское мнение или отказывается от его выражения, аудиторское заключение должно включать описание этого ограничения и возможные корректировки бухгалтерской (финансовой) отчетности, которые могли бы оказаться необходимыми, если бы не существовало данного ограничения.

Аудиторская организация может иметь разногласия с руководством аудируемого лица по таким вопросам, как допустимость принятой учетной политики  или  адекватность  раскрытия  информации  в  бухгалтерской

(финансовой) отчетности. Если такие разногласия являются существенными для бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудиторская организация должна выразить условно положительное или отрицательное аудиторское мнение.

ПРИМЕР

аудиторского заключения с выражением безусловно положительного

аудиторского мнения

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ

по бухгалтерской (финансовой) отчетности

«XX» месяц 20ХХ г. г. Минск

Адресат:

лицо, которому адресуется аудиторское заключение: управляющему ОАО

«YYY» Ф.И.О.

Аудируемое лицо:

наименование: открытое акционерное общество «YYY»;

местонахождение: индекс, улица, номер дома, город, другое;

сведения о государственной регистрации: номер и дата государственной регистрации, УНН.

Аудиторская организация:

наименование: общество с ограниченной ответственностью «XXX»;

местонахождение: индекс, улица, номер дома, город, другое;

сведения о государственной регистрации: номер и дата государственной регистрации, УНН;

лицензия: номер, дата выдачи лицензии на аудиторскую деятельность, срок действия.

Мы провели аудит прилагаемой бухгалтерской (финансовой) отчетности ОАО «YYY» за период с 1 января по 31 декабря 20ХХ г. включительно. Бухгалтерская (финансовая) отчетность ОАО «YYY» состоит из:

бухгалтерского баланса;

отчета о прибыли и убытках;

приложений, предусмотренных нормативными правовыми актами;

пояснительной записки.

Ответственность за подготовку и представление названной бухгалтерской (финансовой) отчетности несет руководство ОАО «YYY». Наша обязанность заключается в том, чтобы на основе проведенного аудита выразить мнение о достоверности данной отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Республики Беларусь.

Мы провели аудит в соответствии с:

Законом Республики Беларусь «Об аудиторской деятельности»;

республиканскими правилами аудиторской деятельности;

правилами аудиторской деятельности аудиторской организации;

нормативными правовыми актами, регулирующими отдельные виды деятельности аудируемого лица.

Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская (финансовая) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился (указывается на выборочной основе либо — сплошным порядком) и включал в себя изучение доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности ОАО «YYY», оценку принципов и методов бухгалтерского учета, порядка подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности, определение и анализ существенных оценочных значений, применяемых ОАО «YYY».

Мы полагаем, что проведенный аудит дает достаточные основания для выражения аудиторского мнения о достоверности во всех существенных отношениях бухгалтерской (финансовой) отчетности ОАО «YYY» и соответствии совершенных им финансовых (хозяйственных) операций законодательству Республики Беларусь.

По нашему мнению, бухгалтерская (финансовая) отчетность ОАО

YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях его финансовое положение на 1 января 20XY г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за 20ХХ г.

Руководитель аудиторской организации или аудитор — индивидуальный предприниматель: должность, Ф.И.О., подпись.

Руководитель аудиторской проверки или лицо, проводившее аудит: Ф.И.О., подпись.

Печать аудиторской организации. ПРИМЕР

поясняющего пункта в модифицированном аудиторском заключении с выражением безусловно положительного аудиторского мнения

Не изменяя мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, мы обращаем внимание на информацию, изложенную в пояснительной записке к бухгалтерской (финансовой) отчетности (пункт X), а именно на то, что до настоящего времени не закончено судебное разбирательство между ОАО «YYY» (ответчик) и налоговым органом (истец) по вопросу правильности исчисления налоговой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость за 20ХХ год. Сумма иска составляет XXX тыс. руб. Бухгалтерская (финансовая) отчетность не предусматривает никаких резервов на выполнение обязательств, которые могут возникнуть в результате решения суда не в пользу ОАО «YYY».