Оценка активов, обязательств, капитала и отражение их в балансе

Рассмотрим вопросы оценки элементов отчетности. МСФО в ст. 99—101 гл. «Принципы» дают определение и перечисляют основные методы оценки элементов финансовой отчетности. Оценка — это процесс определения денежных сумм, по которым элементы финансовой отчетности должны признаваться и вноситься в баланс и в отчет о прибылях и убытках.

Обязательства отражаются по дисконтированной стоимости будущего чистого выбытия денежных средств, которые, как предполагается, потребуются для погашения обязательств при нормальном ходе дел.

Рассмотрим оценку элементов финансовой отчетности в отечественной Концепции. Перечень возможных методов оценки, устанавливаемых Концепцией, совпадает с МСФО, однако трактовка их в Концепции в отличие от МСФО дается только для активов, при этом трактовка дисконтированной стоимости вообще отсутствует,. так что остается только предполагать аналогию этого метода оценки в Концепции с одноименным методом в МСФО.

Обратимся к российской практике. Основным нормативом, определяющим правила оценки элементов отчетности на практике, на сегодняшний день является «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ». Раздел Ш этого документа содержит описание правил оценки основных статей баланса. В соответствии с этими правилами наиболее распространенной является фактическая себестоимость, 'хотя в ряде случаев используются иные оценки, разрешенные законодательством. Следует отметить также большую степень регламентации оценок элементов отчетности в российском законодательстве по сравнению с требованиями МСФО. Во многих случаях МСФО допускают оценку статей баланса на основании профессионального суждения бухгалтера с учетом особенностей предприятия, интересов пользователей и в соответствии с основополагающими              принципами              МСФО.

В отечественной практике оценка любой статьи баланса производится строго в соответствии с изложенными выше требованиями «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ». Нужно отметить, что многие из этих требований на сегодняшний день значительно приближены ктребованиям МСФО. Сравним, например, оценку основныхсредств и материальных запасов по российским нормативам и по МСФО.

Правила оценки основных средств изложены в стандарте МСФО 16 «Основные средства». В соответствии с данным стандартом оценка основных средств разбивается на первоначальную и последующую. По ст. 15 МСФО 16 первоначальной оценкой является фактическая стоимость. Последующая оценка основных средств может производиться двумя способами: «стандартным порядком учета» и «альтернативным порядком учета», изложенными в ст.

первоначального признания в качестве актива основные средства должны учитываться по их первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации. По альтернативному порядку после первоначального признания в качестве актива основные средства должны учитываться по переоцененной стоимости, являющейся их справедливой стоимостью на дату переоценки, за вычетом амортизации, накопленной впоследствии.

Исходя из изложенного, мы видим, что МСФО, гНак же, как российские нормативы, допускают переоценку основных средств, а их балансовая стоимость равна разности между первоначальной или переоцененной стоимостью и амортизацией. Нужно отметить также и сходство в исчислении первоначальной стоимости, правилах переоценки, методах начисления амортизации основных средств в отечественных нормативах и в МСФО. В то же время нельзя не отметить и то, что из-за влияния традиционного подхода и налоговых ограничений не все возможности, устанавливаемые отечественными нормативами бухгалтерского учета, используются на практике для отражения в отчетности основных средств. Например, также, как и МСФО, российские нормативыдопускаютчетыреметода начисления амортизации основных средств, которые идентичны изложенным в МСФО 16. Однако для целей налогообложения при любом, отличном от традиционного в нашей стране линейного, способе начисления амортизации сумма налогооблагаемой прибыли должна быть скорректирована. Это приводит к тому, что предприятие не применяет иные методы, кроме линейного, жертвуя, возможно, достоверностью информации об основных средствах.

Правила оценки запасов изложены в МСФО 2 «Запасы». В соответствии со ст. 6 этого стандарта «запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой реализационной стоимости». При этом в соответствии со ст. 4 этого же стандарта «чистая реализационная стоимость — это предполагаемая продажная цена при нормальном ходе дел, за вычетом возможных затрат на выполнение работ и возможных затрат на реализацию».

качество или цена на них в течение года снизилась. МСФО же требуют периодического пересмотра соотношения себестоимости и чистой реализационной стоимости, и, если последняя, повысившись, станет больше первой, запасы вновь должны быть переоценены по себестоимости.

Таким образом, при очевидной близости оценок статей баланса в отечественной практике к требованиям МСФО до сих пор в них имеются и существенные различия.

Рассмотрев концепции элементов, характеризующих финансовое положение предприятия, сопоставим их отражение в бухгалтерском балансе как форме отчетности в РФ и в МСФО. В МСФО 1 перечислены общие требования к составлению бухгалтерского баланса. Раскрывая содержание активов, обязательств и капитала, МСФОнепредписывают строгой формы, перечня статей, порядка расположения и названия этих статей и выделяет лишь те статьи, которые должныраскрываться какминимум. Это: основные средства; нематериальные активы; финансовые активы (исключая суммы, указанные в пунктах (d), (f), (g)); инвестиции, учтенные по методу участия; запасы; торговые и другие дебиторские задолженности; денежные средства и их эквиваленты; задолженность покупателей и заказчиков и другая дебиторская задолженность; налоговые обязательства и требования согласно МСФО 12, налога на прибыль;

(к) резервы;

(1) долгосрочные обязательства включающие выплату процентов;

(т) доля меньшинства;

(п) выпущенный капитал и резервы.

Кроме перечисленных статей предприятие должно раскрывать в балансе или в примечаниях информацию об акциях или долях уставного капитала.

Рассмотрим составление бухгалтерского баланса в соответствии с российским законодательством. Если до 2000 г. форма № 1 уже содержала большинство статей, требуемых по МСФО, то принятие в соответствии с Приказом Министерства финансов РФ от 13 января 2000 г, № 4н новых форм отчетности еще больше приблизило отчетность российских организаций к требованиям МСФО. Из баланса организации в форме

№ 1 исчезли несоответствующие определению активов убытки. Теперь они, аналогично требованиям МСФО, показываются в соответствующих строках раздела пассива баланса, уменьшая в случае наличия непокрытого убытка итог раздела «Капитал и резервы». В соответствии с требованиями МСФО в составе нематериальных активов теперь выделяется отдельной строкой «Деловая репутация организации». Нет более в балансе такой группы как МБП, и объекты, ранее относимые к данной группе, должны быть перегруппированы между основными средствами и запасами в зависимости от срока их использования. Сделано это также в целях соответствия требованиям МСФО, так как по международным стандартам отсутствует такая категория, как МБП. Сделано и еще одно ценное нововведение: организации получили возможность самостоятельно разрабатывать формы отчетности, то есть исчезла несоответствующая МСФО жесткая регламентация форм отчетности. Все перечисленное значительно приближает представление данных о положении организации в бухгалтерском балансе к требованиям МСФО.

Тем не менее ряд несоответствий МСФО в отражении положения организации в бухгалтерском балансе остался и после принятия новых форм отчетности. Как в прежней, так и в нынешней форме № 1 в составе запасов выделяются отдельной строкой «Товары отгруженные». В соответствии с МСФО данная категория не относится к запасам, а учитывается как дебиторская задолженность вследствие применения в учете метода начисления. Остается в форме № 1 строка 220 «НДС по приобретенным ценностям». Согласно МСФО, организация должна производить взаимозачет текущих налоговых требований и текущих налоговых обязательств и показывать в балансе сальдированный платеж по НДС в обязательствах перед бюджетом. НДС по приобретенным ценностям может показываться в примечаниях к финансовой отчетности. По-прежнему нет в форме № 1 статьи, отражающей долю меньшинства. Доля меньшинства — это часть акционерного капитала дочерних компаний, не принадлежащая материнской компании. В соответствии с МСФО доля меньшинства представляется в сводном бухгалтерском балансе отдельно от обязательств и капитала материнской компании. Несмотря на предоставление организациям права самостоятельно разрабатывать формы отчетности, российское законодательство все же ограничило это право требованием сохранять коды итоговых строк и коды строк разделов и групп статей бухгалтерского баланса, приведенных в образце его формы.

Табл. 11.9 обобщает сходства и различия в отражении элементов, характеризующих финансовое положение предприятия в РФ и в соответствии с МСФО.

Таблица 11.9

Элементы, характеризующие финансовое положение организации, по МСФО и в России

Вышеизложенное показывает, что на сегодняшний день остается еще достаточно много несоответствий требованиям МСФО в отражении финансового положения предприятий в РФ. Но Программа реформирования бухгалтерского учета в РФ выполняется, и принятые в последнее время нормативы все более приближают финансовую отчетность в РФ к международным стандартам.