Инвестиционная активность как объект налогового регулирования.

Анализ инвестиционной активности целесообразно начать с определения инвестиций. Так, согласно положению Дж. М.Кейнса, инвестиции - это покупка отдельным лицом или корпорацией какого-либо капитального имущества за счет дохода.

В финансово-кредитном словаре под редакцией В.Ф. Гарбузова инвестиции определяются как совокупность затрат, реализуемых в форме долгосрочных вложений капитала в различные отрасли хозяйства с целью получения предпринимательского дохода.

Одно из определений инвестиций характеризует их как осознанный отказ от текущего потребления в пользу возможного относительно большего дохода в будущем, который, как ожидается, обеспечит и большее суммарное потребление^[2].

С точки зрения государственной статистики, инвестиции - это совокупность затрат, направленных на создание и воспроизводство основных средств (новое строительство, расширение, а также реконструкция и модернизация объектов, которые приводят к увеличению первоначальной стоимости объектов и относятся на добавочный капитал организации, приобретение машин, оборудования, транспортных средств, на формирование основного стада, многолетние насаждения (инвестиции в основной капитал), затраты на приобретение в собственность земельных участков и объектов природопользования и других объектов интеллектуальной собственности (патенты, деловая репутация организации, авторские права - инвестиции в нефинансовые активы), прирост запасов материальных оборотных средств, вложения денежных средств, материальных и иных ценностей в ценные бумаги других юридических лиц, процентные облигации государственных и местных займов, уставные (складочные) капиталы других юридических лиц, созданных на территории страны или за ее пределами и т.п., а также займы, предоставленные другим юридическим лицам (финансовые вложения).

В соответствии с Законом РСФСР «Об инвестиционной деятельности в РСФСР», изданном 26 июня 1991 года, инвестиции рассматриваются как денежные средства, целевые банковские вклады, паи, акции и другие ценные бумаги, технологии, машины, оборудование, лицензии, в том числе и товарные знаки, кредиты, любое другое имущество или имущественные права, интеллектуальные ценности, вкладываемые в объекты предпринимательской и других видов деятельности в целях получения прибыли (дохода) и достижения положительного социального эффекта.

В последние годы XX века из числа инвестиций стали выделять понятие инновационных инвестиций, к которым относятся средства, вкладываемые в воспроизводство инноваций-ресурсов или вовлекаемые в процесс воспроизводства уже в виде инноваций (техника, технологии, новые кадры с новой квалификацией, информационные ресурсы, интеллектуальные ресурсы и т.д.)^[3]

Инвестиционная деятельность - это вложение инвестиций и совокупность практических действий по их реализации^[4]. С целью оценки инвестиционной деятельности в течение определенного периода времени предлагается использовать понятие инвестиционной активности предприятий.

Таким образом, инвестиционную активность можно определить как характеристику динамизма инвестиционной деятельности хозяйствующих систем (предприятий), оцениваемую по скорости и объему создания инвестиционного потенциала и его использования в целях расширенного воспроизводства.

Необходимо отметить, что хотя показатель инвестиционной активности не был определен, однако он широко используется. Так, например, постановлением Госкомстата России от 19 апреля 2002 г. была введена форма государственного статистического наблюдения № ИАП «Обследование инвестиционной активности организации» и методика его проведения, однако ни в одном из глоссариев Росстата (ранее - Госкомстата России) не дается определение понятия инвестиционной активности. Исходя из материалов, опубликованных в статистическом бюллетене в № 1 (111) за 2005 год «Инвестиционная активность организаций», можно сделать вывод, что одной из характеристик инвестиционной активности для целей государственной статистики является доля организаций, в которых осуществлялись инвестиции в основной капитал в определенном периоде, а также ряд других показателей.

Инвестиционная активность, на наш взгляд, может быть охарактеризована как количественными, так и качественными показателями. Ее количественные показатели могут быть охарактеризованы темпами роста или прироста инвестиционных ресурсов, объемами реальных капитальных вложений и темпами их наращивания. Современное состояние инвестиционной активности предприятий не может быть определено без учет его новых качественных черт, к числу которых может быть отнесено: инновационная направленность и эффективность использования инвестиционных ресурсов, обеспечивающих совершенствование материально-технической базы устойчивого расширенного воспроизводства. Важнейшими условиями обеспечения инвестиционной активности предприятий служит создание благоприятной инвестиционной среды и формирование эффективного собственника, осуществляющего свою деятельность на принципах предпринимательства.

На основании сказанного, можно, по нашему мнению, дать следующее определение инвестиционной активности предприятий. Инвестиционная активность предприятий - это динамично развивающаяся инвестиционная деятельность хозяйственной системы, осуществляемая в условиях благоприятной инвестиционной среды и характеризующуюся высокими темпами роста (прироста) инвестиционных ресурсов, инновационной направленностью их использования эффективными собственниками, хозяйствующими на принципах предпринимательства в целях совершенствования материально-технической базы устойчивого расширенного воспроизводства.

Инвестирование - это циклический процесс аккумуляции средств в различной форме, превращение их в инвестиционные товары, формирование на их основе инвестиционных ресурсов, введение последних в производственную стадию, превращение инвестиционных ресурсов в капитальные вложения, трансформация последних в преобразующие факторы-ресурсы (новая техники и технология, новые материалы, новая квалификация, интеллектуальные ресурсы, информационные ресурсы) или собственно капитал, и возвращение инвестиционных средств в денежный эквивалент^[5].

Инвестиции являются одним из главных факторов обеспечения экономического роста. В свою очередь, на инвестиционную активность хозяйствующих субъектов оказывает влияние ряд факторов, к числу которых можно отнести проводимую на государственном уровне налоговую политику.

В Послании Президента Российской Федерации Федеральному Собранию Российской Федерации^[6] от 26 апреля 2005 года указывается, что

Россия крайне заинтересована в масштабном притоке частных, в том числе иностранных, инвестиций. В связи с этим наиболее актуальной становится задача принятия решений, которые могут активизировать инвестиционную деятельность, прежде всего за счет небюджетных средств, учитывая консервативную позицию, занятую органами исполнительной власти в части инвестиций, осуществляемых за счет средств бюджетов всех уровней

Решение задачи укрепления инвестиционного потенциала с точки зрения аккумулирования финансовых средств может быть достигнуто путем разработки новых подходов к амортизационной политике для целей налогообложения, дифференциации налогового бремени и предоставлении налоговых льгот, расширения практического использования инвестиционного налогового кредита, создания налоговых механизмов, призванных обеспечить использование денежных сбережений населения в инвестиционных целях.

В силу того, что источники инвестиций определены, их можно разделить на следующие группы: собственные средства предприятий и привлеченные средства, в которых выделяются бюджетные средства. С точки зрения стимулирования инвестиционной активности и исходя из указанной классификации источников инвестиций, можно выделить следующие цели налоговой политики:

• увеличение доли собственных средств предприятий, которые могут быть направлены на инвестиции;

• формирование налоговых стимулов для обеспечения направления собственных средств предприятий на инвестирование, а не на другие цели;

• формирование налоговых условий для повышения роли привлеченных (заемных) небюджетных средств;

• увеличение доходной части бюджетов всех уровней как источника государственных инвестиций.

Необходимо отметить, что указанные цели налоговой политики неразрывно связаны с функциями налогов.

Во-первых, при реализации фискальной функции налогов они являются источником доходов всех уровней бюджетной системы и внебюджетных фондов. Уровень доходов бюджетной системы во многом определяет объемы и направления расходования государственных средств, в том числе направленных на капитальные вложения в экономику.

Во-вторых, налоги выполняют распределительную функцию, выражающую экономическую сущность налога как инструмента распределительных отношений. При этом распределение происходит через систему консолидированного бюджета Российской Федерации и внебюджетных фондов путем перераспределения финансовых средств из одной сферы экономики в другую.

В-третьих, налоги выполняют стимулирующую функцию, которая позволяет путем манипулирования элементами налогообложения развивать или подавлять определенные отрасли экономики или сферы деятельности. Одновременно реализация стимулирующей функции связана с введением или отменой ряда налогов.

Особенностью налогов является их всеобщий характер для хозяйствующих субъектов и физических лиц, получающих доходы, осуществляющих налогооблагаемые виды деятельности, а также имеющих объекты собственности. Таким образом, налогообложение охватывает практически все единицы национальной экономики с помощью устанавливаемых государством элементов налогообложения (объект, налоговая база, налоговые ставки, налоговые льготы и т.д.) Кроме того, налоги могут взиматься на разных стадиях процесса воспроизводства. Наличие указанных функций налогов и особенностей налогов делает государственное налоговое регулирование экономики одним из основных его видов.

В соответствии с действующей классификацией методов государственного регулирования, они подразделяются на прямые и косвенные. К прямым методам государственного регулирования можно отнести административные методы государственного регулирования, выражающиеся в сфере налогообложения, прежде всего в принятии законодательных актов, нормативных документов. Однако сама налоговая система и принципы, на которых она строится, являются косвенными методами государственного регулирования.

Важным фактором формирования прямого административного регулирования экономики России явилось принятие в 1998 году и вступление в силу с 1999 года первой части Налогового кодекса Российской Федерации. С принятием указанного документа был осуществлен первый этап пересмотра всей ранее существовавшей системы налогообложения. Пятилетняя правоприменительная практика действия первой части Налогового кодекса, а также анализ вносимых в нее изменений, позволяет говорить о стабильности норм, регулирующих общие принципы исчисления и уплаты налогов, построении единой налоговой системы, устанавливающей правовые механизмы взаимодействия всех ее субъектов в рамках единого правового пространства. Завершающим этапом формирования Налогового кодекса явилось принятие в 2004 году статей, регламентирующих перечень федеральных, региональных и местных налогов, который является закрытым, а также специальных налоговых режимов.

Вторая часть Налогового кодекса, регламентирующая исчисление и уплату конкретных федеральных, региональных и местных налогов, принималась поэтапно, и ее формирование не завершено до настоящего времени.

Прямым методом государственного административного регулирования является также земельное регулирование, сопряженное с налоговым регулированием и выражающееся в принятии законов, устанавливающих механизмы формирования стоимости земли (кадастр земельных участков). При этом от классификации земельных участков и стоимости земли зависит порядок налогообложения земельных участков. Вместе с тем, введение прямых методов государственного административного регулирования, выразившееся в принятии Земельного кодекса и установившее частную собственность на землю, делает актуальным вопрос о том, как соотносятся права на земельные участки с правами на участки недр: обязан ли собственник земельного участка, в недрах которого обнаружено месторождение полезных ископаемых, предоставить этот участок для целей недропользования и каким образом в указанном случае будет взиматься налог на добычу полезных ископаемых.

Антимонопольное регулирование также непосредственным образом сопряжено с налоговым регулированием. Так, например, в результате установления тарифов на услуги естественных монополий в рамках перекрестного субсидирования акцизом на природный газ (до его отмены в 2004 году) не облагались операции по реализации природного газа населению. В дальнейшем было отменено налогообложение акцизом операций по реализации природного газа, как населению, так и промышленным предприятиям, а изъятие доходов от экспортных поставок природного газа стало осуществляться путем изъятия вывозных таможенных пошлин, которые были увеличены в 6 раз с 5% до 30%. При этом предельный уровень налогообложения ОАО «Газпром» ограничен необходимостью осуществлять инвестиционную программу развития газовой отрасли при условии государственного регулирования цен на газ, реализуемый на территории Российской Федерации (порядка 60% добываемого природного газа). Аналогичным примером могут служить меры, предпринятые Правительством Российской Федерации для обеспечения инвестиционными ресурсами проекта по строительству Балтийской трубопроводной системы АК «Транснефть», когда с целью формирования необходимых инвестиционных ресурсов в тарифы по прокачке нефти по системе нефтепроводов АК «Транснефть» была включена инвестиционная составляющая. В результате, помимо достижения целей строительства БТС, был обеспечен значительный рост налоговых платежей ОАО АК «Транснефть», исчисляемых с выручки предприятия, который способствовал увеличению доходов бюджетной системы Российской Федерации.

Принятие законов и подзаконных актов в части внешнеэкономической, антимонопольной, экологической политики также сопряжено с прямым административным налоговым регулированием. Так, установление федеральными законами Российской Федерации или Правительством Российской Федерации ставок ввозных и вывозных таможенных пошлин напрямую влияет как на объемы налоговых поступлений, так и на размер прибыли предприятий-экспортеров. Установление Правительством Российской Федерации механизмов формирования и (или) предельных значений государственно-регулируемых тарифов на услуги естественных монополий влияет на развитие национальной экономики в целом и на объемы налоговых доходов государственного бюджета.

Формирование налоговой политики относится к косвенным формам государственного регулирования. Налоговая политика может быть определена как совокупность экономических, финансовых и правовых мер государства по формированию налоговой системы страны в целях обеспечения финансовых потребностей государства, отдельных социальных групп общества, а также развития экономики страны за счет перераспределения финансовых ресурсов^[7], амортизационной политики, регулирования цен на некоторые виды товаров и услуг и проч.^[8]

Содержание налоговой политики характеризуется последовательными действиями государства по выработке научно обоснованной концепции развития налоговой системы, по определению важнейших направлений использования налоговых механизмов, а также по практическому внедрению налоговой системы и контролю ее эффективности.

Вхождение российской экономики в сферу рыночных отношений отмечалось резким усилением инфляционных тенденций. Гиперинфляция в

переходный период привела к резкому обесцениванию бюджетных средств и увеличению дефицита бюджета, в результате чего возникли основания для объективного повышения налогов. Сформированная в начале 90-х годов прошлого века налоговая система России характеризовалась рядом авторов как налоговая политика максимальных налогов.

Однако в научных кругах нет единого мнения об объективных экономических предпосылках формирования российской налоговой системы и научной концепции формирования этой системы.

Так, В.Г.Пансков и В.Г.Князев считают, что политика максимальных налогов имеет право на существование только в экстраординарные моменты развития государства⁹, к которым можно отнести экономический кризис, войны и др. По их мнению, в начале 90-х годов прошлого века отсутствовали объективные предпосылки для установления максимальных налоговых изъятий.

Другие авторы отстаивали позицию максимализации налогов в обстановке 90-х годов XX века в России. В результате была сформирована налоговая система, в которой было большое количество налогов (более 50- ти), при этом отмечались высокие ставки по ряду налогов. Подобные подходы привели к тому, что значительные масштабы приобрело уклонение от уплаты налогов, когда, по некоторым оценкам, каждый третий легальный налогоплательщик (состоящий на налоговом учете в налоговых органах), налогов вообще не платил, значительно количество налогоплательщиков уплачивали налогов меньше, чем положено, и только один из шести налогоплательщиков в полном объеме уплачивал установленные налоги. Большое количество экономически необоснованных налоговых льгот, зачастую неэффективных, приводил в ряде случаев к уклонению от налогообложения и недобросовестной конкуренции.

Таким образом, следствием применения неверных научных концепций при формировании налоговой системы явились негативные последствия ее

функционирования, выразившиеся в первую очередь в уклонении от налогообложения. Однако эти последствия могли бы быть минимизированы при наличии дееспособной и разветвленной налоговой службы. Однако в условиях, когда Государственная налоговая служба как исполнительный орган государственной власти начала формироваться только в 1992 году, происходило усиление негативных тенденций (связанных в первую очередь с недостаточным качеством налогового администрирования) таких, как теневая экономика, уклонение от налогообложения и т.п.

Практика показала неэффективность политики максимальных налогов, что привело к изменению подходов к формированию налоговой системы Российской Федерации. При этом изменение налоговой политики соответствовало этапам развития экономической теории по вопросам налогообложения. Эти изменения проявилась в Налоговом кодексе Российской Федерации. Было сокращено количество налогов (по состоянию на 1 января 2005 года их насчитывается 15), и установлено 4 специальных налоговых режима, снижены ставки по ряду налогов (налог на прибыль, НДС), по налогу на доходы физических лиц вместо прогрессивного налогообложения применяется плоская шкала ставки налога, по единому социальному налогу произошло снижение ставок налога и введение регрессионной шкалы для его исчисления. Все эти шаги указывают на усиление позиций сторонников теории «экономики предложения».

Одной из основных целей проводимой Правительством Российской Федерации налоговой реформы является снижение налоговой нагрузки на экономику. При этом представляется возможным согласиться с тем, что само понятие налоговой нагрузки требует уточнения^[9]. Показатели фактически уплаченных и начисленных налогов заметно различаются. Превышение начисленных сумм над произведенными выплатами (приводящее к накоплению задолженности) свидетельствует о мягкости бюджетных ограничений или о качестве налогового администрирования. Следует также учитывать, что начисляемые и уплачиваемые налоги в Российской Федерации зависят от внешнеэкономических факторов. Вместе с тем, Правительством Российской Федерации на протяжении всего периода осуществления налоговых реформ используется показатель налоговой нагрузки, определяемой как отношение общей суммы поступивших в бюджетную систему налогов и сборов к объему валового внутреннего продукта (ВВП).

Так, если использовать этот расчетный показатель, то фактический уровень налоговой нагрузки в 2002 г. составлял 38,8 % к ВВП, а прогнозируемый показатель на 2005 г. - 34,0 % к ВВП^[10]. При этом отмечается, что сложившийся в Российской Федерации показатель отношения общей суммы налогов и сборов к объему ВВП ниже, чем во многих странах с переходной экономикой, а также в странах ОЭСР (так, в 2000 г. в Чехии такой уровень составляет - 40,5 %, в Польше - 41,0 %, в Венгрии - 41,2 %, Эстонии - 37,1 %, Словении- 41,2 %, странах ОЭСР - 36,1%, странах Европейского сообщества - 40,9%). Таким образом, налоговая нагрузка в российской экономике не превосходит средние показатели по странам Восточной и Центральной Европы и Балтии, которые считаются наиболее успешно развивающимися в группе переходных экономик. Следует также отметить, что уровень номинальных ставок основных налогов в Российской Федерации также примерно соответствует такому уровню в странах с переходной экономикой. При этом уровень номинальных ставок по социальным платежам и налогу на прибыль заметно ниже, чем в среднем по странам Восточной Европы и по сравнению с бывшими Советскими Республиками. По имеющимся оценкам, точка Лаффера 1-го рода (доля налогов в ВВП, за пределами которой начинается падание производства) в

России составляет примерно 36,5%, а точка Лаффера 2-го рода (доля налогов в ВВП, за пределами которой начинается падение доходов бюджета) - 47%^[11].

Однако, несмотря на сравнительно невысокий уровень налоговой нагрузки по сравнению с другими странами, в Российской Федерации не наблюдается положительной динамики инвестиционной активности и устойчивого высокого экономического роста в целом. Указанная тенденция может быть объяснена тем, что показатель общей налоговой нагрузки в действующих в Российской Федерации условиях имеет не макроэкономическое, а, прежде всего распределительное значение: он в первую очередь определяет, как будет распределяться создаваемая в экономике добавленная стоимость, но не оказывает заметного влияния на ее суммарную величину^[12].

В этой связи представляется необходимым провести ревизию целей налоговой реформы, рекомендовав вместо абсолютного снижения налоговой нагрузки проводить ее дифференциацию, шире используя стимулирующую функцию налогов, то есть с помощью методов налогового регулирования проводить диверсификацию промышленности, развивая в первую очередь так называемые «точки роста» национальной экономики.

В целях создания рациональной налоговой системы, способствующей повышению инвестиционной активности предприятий, представляется целесообразным дополнить принципы формирования налоговой системы, такие, как принцип определенности, равномерности, удобства взимания, экономности, принципом научного обоснования объектов налогообложения. В настоящее время в качестве объекта налогообложения выступают различные виды доходов, операции по реализации, операции по оприходованию, стоимость имущества и т.д. В большинстве случаев объект налогообложения тесно связан с единицей налогообложения и определяется в стоимостном выражении, реже - в натуральном виде.

Реализация принципа научного обоснования объектов налогообложения подразумевает необходимость взвешенного подхода к выбору объекта налогообложения и научного обоснования сделанного выбора. В любом случае принятие решений в части определения элементов налогообложения (объект, субъект налога, источник налога, единица налогообложения и т.д.) требует научного обоснования вносимых предложений и принимаемых решений.

Практическая реализация данного принципа в настоящее время осуществляется путем разработки предложений по введению налога на дополнительный доход, посредством которого должна изыматься природная рента при добыче полезных ископаемых. Однако наибольшие дискуссии вызывает вопрос не определения объекта налогообложения - он определен, а механизм изъятия дополнительного дохода. Другим примером реализации принципа научного обоснования объектов налогообложения может стать дискуссия о налогообложении расходов организаций и физических лиц, которая, активно обсуждаясь в научных кругах, тем не менее не заинтересовала органы власти, отвечающие за проведение налоговой политики в Российской Федерации. Учитывая необходимость стимулирования инвестиционной активности хозяйствующих субъектов, важной становится задача поиска, научного обоснования и прогнозирования бюджетных и социально-экономических последствий выбора таких объектов налогообложения, которые позволят увеличить инвестиции в экономике. Параллельно с эти необходим взвешенный и беспристрастный подход к другим элементам налогообложения, формирующим налоги.

В налоговой системе Российской Федерации помимо проблемы формирования научно обоснованного вектора развития налоговой системы существуют также проблемы, связанные с администрированием налогов. В этой связи показательны дискуссии по поводу предоставления налоговым законодательством льгот и преференций. Одним из аргументов сторонников отмены многочисленных налоговых льгот, в ряде случаев действительно экономически неэффективных, является ссылка на трудности налогового администрирования в условиях массового уклонения от уплаты налогов. Подобный подход представляется неверным. Стимулирующая функция налогов не должна вырождаться в результате существования объективных трудностей налогового администрирования. Вместе с тем, указанные проблемы действительно существуют и касаются вопросов, связанных с администрированием конкретных налогов (в первую очередь, налога на прибыль, НДС), и общих вопросов, в частности трансфертного ценообразования и признания лиц взаимозависимыми. Их решение позволит повысить конкурентность налоговой системы, обеспечив сбалансированность бюджетной системы Российской Федерации, а так же возродить добросовестную конкуренцию между хозяйствующими субъектами. Другим аргументом сторонников отмены налоговых льгот является обеспечение принципа нейтральности налоговой системы, выражающегося в создании равных условий для всех налогоплательщиков и отказе от создания налоговых преференций.

Помимо отмеченных объективных факторов, влияющих на принципы и механизмы осуществления государственного регулирования налоговой системы, существуют определенные субъективные факторы, к числу которых можно отнести нестабильность налогового и иного сопряженного с ним законодательства.

Так, в настоящее время в уже принятые главы Налогового кодекса, регулирующие исчисление и уплату отдельных налогов, вносятся многочисленные, причем в ряде случаев радикальные изменения. Некоторые главы фактически переписаны заново. По своему совокупному объему внесенные во вторую часть кодекса поправки уже превысили объем первоначального текста глав^[13]. Нестабильность налогового законодательства отрицательно сказывается на возможности принятия хозяйствующими субъектами инвестиционных решений, так как постоянно меняющиеся правила приводят к повышенным рискам долгосрочного инвестирования. По данным Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации, более скромная динамика инвестиций, отмеченная в 2002 году, обусловлена главным образом временным спадом в 1 квартале, когда предприятия сделали выжидательную паузу в связи с переходом на новые условия налогообложения прибыли, связанные с отменой инвестиционной льготы^[14]. Следует отметить, что особо нестабильным с точки зрения налогового законодательства, является налогообложение пользования природными ресурсами, наиболее инвестиционно привлекательной сферы экономики на сегодняшний день. Указанные проблемы во многом обусловлены низким уровнем прогнозирования объема налоговых поступлений и оценкой социально-экономических последствий вносимых в налоговое законодательство изменений.

Одним из косвенных методов государственного регулирования экономики, в том числе инвестиционной политики, служит использование бюджетной системы. Необходимым условием успешного

функционирования бюджетно-налоговой системы Российской Федерации является обеспечение государственных расходов, что осуществляется в первую очередь за счет налоговых поступлений. В 2004 году согласно законодательно утвержденным показателям, налоговые доходы консолидированного бюджета Российской Федерации составили 81% всех доходов, при этом в части федерального бюджета значение указанного показателя составило - 90% (без учета ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет)^[15]. В этой связи представляется целесообразным провести анализ налоговых поступлений с точки зрения их разделения на прямые и косвенные налоги.

Прямые налоги устанавливаются непосредственно на доход или имущество налогоплательщика. Примерами прямых налогов может быть налог на доходы физических лиц, налог на прибыль, налог на имущество. Отчисления в государственные внебюджетные социальные фонды, до их отмены, не включались в российскую налоговую систему. Введение единого социального налога не изменило принципов исчисления и уплаты указанных налогов, но придало им налоговый статус и ввело одни налог вместо нескольких. При этом ряд авторов^[16] относят единый социальный налог к прямым налогам. Другие авторы^[17] единый социальный налог разделяют на две части, одна из которых - социальный налог с занятых - является, по мнению Никитина С., прямым налогом на важнейший вид личных доходов. Взносы предпринимателей являющиеся составленной частью ЕСН, которые разрешается включать в издержки производства, оцениваются им как косвенный налог.

Исходя из определения объекта налогообложения единым социальным налогом в Российской Федерации, данного в статье 236 Налогового кодекса, объектом налогообложения могут быть выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, либо доходы от предпринимательской деятельность за минусом расходов. В этой связи, по нашему мнению, представляется не вполне обоснованным отнесение ЕСН к прямым налогам в структуре налоговых доходов при разделении их на прямые и косвенные налоги и представляется обоснованной позиция, при которой единый социальный налог исключается из общей суммы налоговых поступлений, подразделяемых прямые и косвенные налоги.

Косвенные налоги - это налоги, которые взимаются в процессе движения доходов или оборота товаров, работ, услуг. Они включаются в виде надбавки в цену товара (тарифа на работы или услуги) и оплачиваются потребителем. К числу косвенных налогов относятся налог на добавленную стоимость, акцизы, таможенные пошлины. Особенностью этих налогов является простота их взимания. Вместе с тем, мировой опыт налогового регулирования свидетельствует о недостаточно однозначном влиянии косвенных налогов на экономику. По мнению ряда авторов^[18], прослеживается четкая взаимосвязь между распределением налогов на прямые и косвенные и уровнем экономического развития.

При этом существует проблема переложения налогов, когда в условиях частичной монопольной власти над рынком компании (юридические лица) могут перекладывать хотя бы частично, прямое налогообложение (налог на прибыль организаций) на покупателей своей продукции, то есть переводя налог в разряд косвенных; и наоборот, когда в случае плохой реализации продукции компании зачастую не могут полностью переложить возмещение косвенных налогов на покупателей и вынуждены покрывать их за счет своей прибыли, в результате чего косвенные налоги переходят в разряд прямых налогов. Указанная проблема является крайне сложной и трудной для решения, в результате чего ее, как правило, стараются не рассматривать.

Следует отметить, что во многих развитых странах в зависимости от принятой системы налогообложения и установленных налогов наблюдается разное соотношение между прямыми и косвенными налогами (табл.1).

Таблица 1.

Доля прямых и косвенных налогов в сумме всех налоговых поступлений в развитых странах мира (1999 год)^[19]

Так, в США, где не установлен налог на добавленную стоимость, а вместо него взимается налог с оборота (налог с продаж) с невысокой ставкой налога, доля косвенных налогов невелика. Аналогичная ситуация сложилась в Японии. В странах, входящих в ЕС, доля косвенных налогов достаточно велика. В России, избравшей в качестве прообраза налоговую систему Германии и Франции, доля косвенных налогов в общей сумме налоговых поступлений также достаточно велика и составляла в 2004 году 56% (табл. 2)

Незначительная доля прямых налогов в структуре всех налоговых поступлений в значительной степени объясняется объективными причинами, к числу которых можно отнести сложность налогового администрирования по налогу на прибыль организаций, низкий уровень доходов основной части населения, а также плоскую шкалу ставки налога для всех уровней дохода, что не позволяет налогу на доходы физических лиц стать серьезным доходным источником бюджетной системы Российской Федерации. Незначительная доля налогов на имущество, включая налог на имущество организаций и физических лиц, объясняется, во-первых, низкой стоимостью основных средств предприятий и организаций и наличием ряда налоговых льгот, а во-вторых - низким уровнем доходов основного населения и, как следствие, невозможностью изъятия в значительных объемах налога на

имущество физических лиц, а также несовершенством самого налогового законодательства.

Структура налоговых поступлений в 2004 году в консолидированный бюджет Российской Федерации

Таблица 2.

Значительный удельный вес косвенных налогов, к числу которых относятся НДС, акцизы, таможенные пошлины, объясняется, как отмечалось, простотой их взимания и администрирования. Кроме того, косвенные налоги наиболее приспособлены к условиям высокой инфляции. Введение налога на добавленную стоимость в национальную систему налогообложения объясняется также необходимостью унификации налогообложения в рамках Европейского Союза и ВТО.

Следует отметить, что снижение косвенных налогов приводит, как правило, к увеличению прибыли организаций и, как следствие, к увеличению свободных денежных средств, которые могут быть направлены на развитие. При этом снижение косвенных налогов не является определяющим в принятии подобных решений. Изменение налогообложения прибыли и имущества юридических лиц является иногда более весомым фактором, влияющим на принятие инвестиционных решений о приобретении или выбытии имущества, развитии производства.

Исключительной особенностью российской системы налогообложения является приоритетное налогообложение юридических лиц и в меньшей степени — налогообложение физических лиц. Так, в структуре доходов консолидированного бюджета Российской Федерации налоги, уплачиваемые юридическими лицами, составляли в 1992 году - 93,8%, физическими лицами - 6,2%. В 2002 году указанные значения составили соответственно 92,7% и 7,4%^[20]. В США доля налога на доходы физических лиц составляет 41%, в Великобритании - 28% и 39% в Японии^[21]. Указанная специфика налоговой системы России в части объекта уплаты налогов вызвана наличием следующих факторов: это низкий уровень жизни абсолютного большинства населения Российской Федерации и, как следствие, низкая налоговая база, наличие в структуре населения страны значительной доли лиц пенсионного и предпенсионного возраста, существующая практика уклонение от уплаты налогов.

Предпринятые в Российской Федерации меры по снижению налоговой

нагрузки в отношении налогов, связанных с оплатой труда, выразившиеся во

введении с 1 января 2001 года налога на доходы физических лиц с единой

“плоской” ставкой налога в размере 13 процентов, а также единого

социального налога, предусматривающего при определенных условиях

применение регрессивной шкалы налогообложения, оцениваются

Правительством Российской Федерации как позитивные, так как в 2001 и

2002 году именно по этим налогам имел место наибольший рост

поступлений^[22]. Так, согласно отчетам Правительства Российской Федерации

об исполнении консолидированного бюджета Российской Федерации, темп

роста подоходного налога в 2001 году составил 146,3%, в 2002 - 140,0%.

Рассматриваемое в Правительстве Российской Федерации в качестве стратегического направления развития налоговой системы усиление роли налогов на физических лиц необходимо проводить с учетом уровня личных доходов большинства российского населения.

Увеличение налоговой нагрузки на физических лиц, по-видимому, приведет к увеличению доли указанных налогов в общей сумме доходов консолидированного бюджета Российской Федерации, но оно не направлено на решение важнейшей задачи - аккумулирования личных доходов населения с целью дальнейшего направления их в инвестиционно - привлекательные проекты.

Отдельно следует отметить формы государственного регулирования прямых иностранных инвестиций. Середина 80-х годов 20 века отмечена радикальными изменениями в политике регулирования прямых иностранных инвестиций во всем мире. Это было обусловлено ускорением процесса глобализации и началом проведения широкомасштабных рыночных реформ в ряде стран третьего мира, а затем и в постсоциалистических государствах. В подавляющем большинстве государств, где прежде существовало множество ограничений на доступ иностранного капитала и жесткий контроль его деятельности, общий вектор регулирования прямых инвестиций сменился прямо противоположный. Был пересмотрен инвестиционный режим в направлении максимально полного включения прямых зарубежных инвестиций в стратегию экономического развития и роста. Это отразилось в беспрецедентной по масштабам и темпам либерализации режима регулирования прямых иностранных инвестиций.

В Российской Федерации с целью привлечения иностранных инвесторов были предприняты определенные специальные стимулирующие меры налогового, финансового и организационного характера, выразившиеся в принятии нормативно-правовой базы, регулирующей реализацию соглашений о разделе продукции, к которым можно отнести Федеральный закон № 225-ФЗ от 30 декабря 1995 г. «О соглашениях о разделе продукции», № 2395-1 от 21 февраля 1992 г. «О недрах», Налоговый кодекс Российской Федерации, Федеральный закон № 187-ФЗ от 30 ноября 1995 г. «О континентальном шельфе Российской Федерации». Кроме того, на определенном этапе действовали законы субъектов Российской Федерации, направленные на стимулирование инвестиционной активности, которые затем были полностью или частично отменены в связи с необходимостью синхронизации федерального и регионального законодательств.

Актуальным остается вопрос об эффективности отдельных видов стимулирующих мер, так как имеется ряд существенных различий между основными видами стимулирующих мероприятий с точки зрения затрат и предполагаемых выгод. Так, по мнению ряда авторов, налоговые стимулы не требуют непосредственных затрат^[23], что, на наш взгляд, является неверным.

Анализ экономического эффекта для государства от реализации в рамках СРП инвестиционных проектов «Сахалин-1» и «Сахалин-2» свидетельствует, что согласно отчету Счетной Палаты Российской Федерации, итоговые показатели иностранных инвестиций в рамках СРП на 1 сентября 2003 г. следующие: суммарные поступлений (прямой поток наличности) как в доход бюджета Российской Федерации, так и в виде перечислений субъектами предпринимательской деятельности составляют 2975 млн. долл. США, расходы Российской Федерации, включая стоимость нефти, реализованной в счет возмещения затрат инвесторов - 1055 млн. долл. США.^[24] Особенностью прямых иностранных инвестиций является то, что за ними следуют импорт технологий, рост производительности продукции и так далее.

Несмотря на повсеместное признание важности прямых иностранных инвестиций как мощного инструмента стимулирования экономического роста, необходимость регулирования зарубежных капиталовложений сохраняется. Как теоретический анализ, так и практический опыт многих стран показывают, что широкомасштабная деятельность иностранного капитала может не только способствовать, но при определенных условиях и препятствовать развитию хозяйства принимающих стран и повышению конкурентоспособности национальных фирм. Поэтому прямые иностранные инвестиции нельзя рассматривать как панацею от всех проблем, а либерализация политики в отношении инвестиций не означает полного отказа от регулирования. Однако в условиях глобализации мировой экономики неизбежно меняется перечень задач и доступных инструментов такого регулирования, что требует от правительств тщательного и сбалансированного подхода к выработке приоритетов политики в этой области и конкретных мер по ее реализации.

При этом необходимо учитывать, что соглашения о разделе продукции - это коммерческая сделка между государством и иностранным инвестором, построенная в большей степени не на административных, а на рыночных механизмах. Ограничения, введенные Федеральным законом от 30 декабря 1995 г. № 225-ФЗ «О разделе продукции», устанавливающие в качестве обязательств инвестора долю приобретаемого оборудования, сырья и материалов российского происхождения в размере не менее 70%, в случае их невыполнения не предусматривают юридических санкций и, следовательно, не могут рассматриваться в качестве механизма, обеспечивающего участие российских хозяйствующих субъектов в проведении работ в рамках реализуемых инвестиционных проектов.

Поэтому одной из основных задач государственных органов при исполнении СРП является создание реальных предпосылок для максимально возможного участия российских предприятий в поставке высококачественных материалов и оборудования, выполнении работ и оказании услуг в ходе проектирования и строительства добывающих, перерабатывающих и транспортных мощностей реализуемых проектов.

В этой связи обоснованными представляются предложения о необходимости принятия государственной программы, направленной на

оказание российским предприятиям действенной помощи в подготовке к тендерам, стимулировании модернизации продукции и технологий, систем управления качеством и улучшение принципов ведения бизнеса. Внедрение такой программы поможет российским предприятиям получать заказы от иностранных инвесторов, как на строительство, так и на многолетнюю эксплуатацию построенных объектов.

Вместе с тем, следует согласиться, что, несмотря на принимаемые меры и определенное урегулирование нормативно-правовой базы, регулирующей привлечение прямых иностранных инвестиций, такой важный источник финансирования экономического развития, каким является иностранный капитал, остается в России практически невостребованным^[25], что также отмечалось в Послании Президента Российской Федерации Федеральному Собранию Российской Федерации от 25 апреля 2005 года.

1.2.