Методи ФАКТИЧНОГО контролю

Наявність протизаконних господарських операції поряд з використанням методів документального контролю допомагають викрити й методи фактичного контролю, що передбачають пе­ревірку матеріальних цінностей, грошових коштів і розрахунків.

Один із головних методів фактичного контролю - інвентари­зація - це один з елементів бухгалтерського обліку, що являє собою перевірку фактичної наявності матеріальних цінностей, грошових коштів і нематеріальних активів, а також розрахунків і зіставлення отриманих показників із даними бухгалтерського обліку.

Як було зазначено раніше, бухгалтерський облік має бути реа­льним, тобто повинна бути повна відповідність даних обліку фак­тичному стану матеріальних та грошових коштів і джерел їх утво­рення. Однак на практиці це не завжди можливо, оскільки бухгал­терські документи відображають тільки ті зміни в ресурсах підпри­ємства, які обумовлюються його діяльністю. Але розмір і склад акти­вів і зобов'язань можуть змінюватися й під впливом інших причин, які неможливо відобразити документально, що призводить до роз­біжності даних обліку з дійсністю. До таких причин належать при­родні причини (усушка, утрушування, випарювання, розпилення тощо), помилки в обліку (описки в первинних документах, погріш­ності арифметичних підрахунків тощо), неточності під час прийому й відпуску ресурсів у результаті неточності вимірювальних прила­дів, навмисні дії посадових і матеріально відповідальних осіб (розк­радання, обважування, обмір). Ці розбіжності між показниками об­ліку й справжньою наявністю активів і зобов'язань можуть бути виявлені шляхом періодичних порівнянь даних обліку з фактични­ми залишками ресурсів. Такий процес називається інвентаризацією.

Основними нормативно-законодавчими документами, що ре­гламентують порядок підготовки й проведення інвентаризації на підприємства х України, є такі:

- закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову зві­тність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон про бухгал­терський облік);

- Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»;

- Інструкція з інвентаризації основних коштів, нематеріаль­них активів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, документів і розрахунків, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 11.08.1994 № 69, зі змінами, внесеними наказами МФУ від 05.12.1997 № 268 та від 26.05.2000 № 115 (далі - Інструкція № 69).

Відповідно до чинного законодавства проведення інвентаризації є обов'язковим у таких випадках:

1) передання майна державного підприємства в оренду, при­ватизації майна державного підприємства, перетворення держав­ного підприємства на акціонерне товариство, а також в інших ви­падках, передбачених законодавством; згадані дії проводяться на 1 число місяця, коли здійснюється оцінювання приватизованого або переданого в оренду майна;

2) складання річної бухгалтерської звітності, крім майна, цін­ностей, коштів і зобов'язань, інвентаризація яких проводилася не раніше 1 жовтня звітного року; інвентаризація будинків, споруд та інших нерухомих об'єктів основних фондів може проводиться один раз на три роки, а бібліотечних фондів - один раз на п'ять років; особливо актуальною річна інвентаризація стає в умовах ринку, оскільки певним чином підвищує ступінь довіри інвесторів до підприємства; ухвалюючи рішення щодо такої інвентаризації, керівник підприємства повинен виходити з того, що вона може не проводитися тільки в тих місцях, де проводилася не раніше 1 жов­тня звітного року;

3) зміни матеріально відповідальних осіб (на день прийому- передання справ);

4) установлення фактів розкрадань, зловживань або псування цінностей (на день установлення таких фактів);

5) у разі колективної (бригадної) матеріальної відповідально­сті проведення інвентаризації є обов'язковим у випадку зміни кері­вника колективу (бригадира), вибуття з колективу (бригади) біль­ше половини його членів, а також на вимогу хоча б одного члена колективу (бригади);

6) за ініціативою правоохоронних органів;

7) виникнення техногенних аварій, пожежі або стихійного лиха (на день після закінчення явищ);

8) передання підприємств та їхніх структурних підрозділів, у цьому разі рішення про передання майна оформляється відповід­но до постанови уряду інвентаризація може не проводитися у ви­падку передання підприємств та їх структурних підрозділів у ме­жах одного органа, до сфери керування якого входять ці підпри­ємства, за згодою сторони, що приймає це підприємство;

9) ліквідація підприємства - на дату, зазначену в рішенні про ліквідацію підприємства.

Крім указаних вище випадків проведення інвентаризації, останню можуть також здійснювати судово-слідчі органи чи реві­зори відповідно до законів України «Про прокуратуру», «Про слу­жбу безпеки в Україні», «Про Національну поліцію» й Податково­го кодексу України в разі призначення повторної або додаткові ревізії за тими або іншими об'єктами обліку.

Залежно від періодичності проведення інвентаризації діляться на планові й раптові.

За повнотою обсягу інвентаризації поділяються на повні й ча­сткові.

Залежно від способу проведення вони бувають суцільними, ви­бірковими й контрольними.

Важливим моментом у процесі інвентаризації є дотримання принципів її проведення, в тому числі:

- раптовості, для того щоб не надати можливості матеріально відповідальній за забезпечення особі до неї підготуватися й прихо­вати недостачі або надлишки;

- присутності матеріально відповідальної особи (МВО), а в разі хворо­би або інших поважних причин, з яких МВО може бути відсутня, для прове­дення інвентаризації запрошують представників місцевих органів влади;

- реальності, тобто всі дані, зафіксовані в процесі інвентаризації, повинні відповідати дійсності.

Головними завданнями інвентаризації вважаються такі:

- виявлення фактичної наявності основних фондів, немате­ріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, цінних паперів та інших грошових документів, а також обсягів незавер­шеного виробництва в натурі;

- установлення надлишку або нестачі цінностей і коштів шля­хом зіставлення фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку;

- виявлення товарно-матеріальних цінностей, які частково втратили свою первинну якість, застарілих фасонів і моделей, а також невикористовуваних матеріальних цінностей і нематеріаль­них активів;

- перевірка дотримання умов і порядку зберігання матеріа­льних і грошових цінностей, а також правил зберігання й експлуа­тації основних фондів.

Основні об'єкти інвентаризації:

- основні засоби, нематеріальні активи, товарно-матеріальні цінності;

- цінні папери й фінансові вкладення;

- грошові кошти у касах, на розрахунковому та валютному рахунках в установах банків;

- розрахунки за дебіторською та кредиторською заборгованістю.

Інвентаризація матеріальних цінностей складається з таких етапів:

1) підготовка до інвентаризації - на цьому етапі в МВО бе­реться розписка про те, що всі документи, які підтверджують надходження й витрати цінностей (прибуткові та витратні накла­дні, прибуткові та витратні касові ордери, товарні та касові звіти), із зазначенням їх останніх номерів здано до бухгалтерії та що не оприбуткованих або не списаних цінностей у них немає; на пер­шому етапі перевіряються також вимірювальні прилади;

2) виявлення, вимірювання, зважування, підрахунок та опису­вання наявних матеріальних засобів шляхом складання інвентари­заційних відомостей (описів);

3) складання порівняльних відомостей, в яких визначають ре­зультати інвентаризації, тобто:

- відповідність між фактичними залишками й тими, що мають бути відповідно до бухгалтерського обліку;

- перевищення даних бухгалтерського обліку порівняно з фактичними залишками або нестача;

- перевищення фактичних залишків порівняно із залишка­ми, які мають бути відповідно до даних бухгалтерського обліку - надлишок.

Після закінчення інвентаризації її результати розглядаються на засіданні інвентаризаційної комісії, де заслуховують пояснення матеріально відповідальних осіб, що допустили нестачі або над­лишки. Засідання оформлюється протоколом, де вказуються ухва­лені комісією рішення стосовно результатів інвентаризації. Прото­кол затверджується керівником підприємства.

Під час проведення інвентаризації оформлюють такі документи:

1) наказ керівника про створення комісії та проведення інвен­таризації;

2) інвентаризаційні описи (відомості), де вказують дані факти­чних залишків матеріальних цінностей у розрізі найменувань у на­туральних і грошових вимірниках щодо кожної МВО окремо; описи підписують усі члени інвентаризаційної комісії та МВО; кожна сто­рінка відомостей нумерується, вільні рядки прокреслюються;

3) порівняльні відомості, де вказують дані бухгалтерського обліку та фактичні залишки товарно-матеріальних цінностей, також у розрізі кожного його виду в натуральних і грошових вимі­рниках; у цій само відомості визначають результати інвентаризації;

4) акти інвентаризації каси й інших цінностей, цінних паперів і нематеріальних активів;

5) протокол засідання інвентаризаційної комісії, затвердже­ний керівником підприємства.

За результатами інвентаризації всі надлишки слід оприбутку­вати, а нестачі - віднести на винних МВО. У разі невідшкодування суми втрат МВО, матеріали інвентаризації передаються правоохо­ронним органам.

Відповідно до закону України «Про Національну поліцію» пра­воохоронні органи теж мають право вимагати призначення інвента­ризації. У такому випадку повинні виконуватись такі основні правила:

- інвентаризація має бути раптовою;

- робітники органів внутрішніх справ не входять до складу інвентаризаційної комісії й не підписують документів; разом із тим вони мають право бути присутніми під час проведення інвен­таризації;

- після закінчення інвентаризації й оформлення документів перші їх примірники надаються органу, який вимагав проведен­ня інвентаризації.

Основні способи приховування нестачі в разі проведення інвен­таризації:

- несвоєчасне оприбуткування матеріальних цінностей;

- складання безтоварних видаткових накладних;

- внесення в опис недійсних товарів;

- подальші дописування кількості товарів.

Важливим засобом виявлення корисливих правопорушень у галузі будівництва є такий метод фактичного контролю, як конт­рольний обмір, що полягає в зіставленні звітних даних про виконані обсяги робіт із фактичним обсягом виконаних робіт. Він часто ви­користовується під час комплексних ревізій у будівництві за участю ревізора та спеціалістів відповідної будівельної організації. Тніціато- ром проведення контрольного обміру може бути банк, який фінан­сує будівництво. У такому випадку він надсилає письмове повідом­лення замовнику й підрядчику щодо місця та часу його проведення.

Перед початком контрольного обміру об'єкта аналізується первинна документація: акти прийомки в експлуатацію держав­ними приймальними комісіями виробничих потужностей та об'єк­тів, бухгалтерські документи про списання будівельних матеріалів, журнали обліку виконаних робіт, наряди робітників, шляхові лис­ти, товарно-транспортні накладні та інші документи.

Контрольний обмір дозволяє перевірити в натурі фактично ви­конаний обсяг будівельно-монтажних робіт, законність і доцільність списання будівельних матеріалів і заробітної плати та правиль­ність розрахунків із замовником. Крім того, за його допомогою можна встановити факти завищення виконаних або незапроцен- тованих робіт. У разі виявлення завищеної вартості виконаних робіт не допускається залік вартості робіт виконаних, але не вклю­чених в акти прийомки.

За результатами контрольного обміру ревізор складає акт і ві­домість перерахунку вартості робіт. Ці документи є комісійними й підписуються ревізором і представниками замовника та підрядчика.

До методу фактичного контролю належить також метод кон­трольної закупки. Він використовується для виявлення обману під час відпуску продукції, а також з метою підтвердження або спросту­вання відомостей про розкрадання товарів і грошових коштів на підприємствах торгівлі та громадського харчування. Для проведен­ня контрольної закупки ініціатор (ревізор, оперативний працівник) як пересічний покупець у присутності не менше двох представників громадськості просить відпустити йому певну кількість товарів. Піс­ля того як товар буде зважено або відміряно, а продавець поверне покупцеві чек про оплату цього товару, оперативний працівник поліції оголошує, що ним проводиться контрольна закупка. У при­сутності продавця, керівника торгового підприємства та представ­ників громадськості працівник поліції має перевірити фактичну вагу або міру відпущеного товару, про що складається акт контро­льної закупки, який підписується всіма учасниками перевірки.

На підприємствах громадського харчування таким само чином проводиться контрольна закупка страв. При цьому серед представни­ків громадськості, які беруть участь у закупці, повинен бути товаро- знавець-харчовик. До участі у відборі страв на пробу з метою визна­чення певних відхилень у вартості, якості тощо залучаються, крім офіціанта, шеф-повар і керівник підприємства громадського харчу­вання. У разі необхідності страви, які були об'єктом контрольної закупки, направляються в харчову лабораторію для дослідження.

Лабораторний аналіз також належить до методів фактичного контролю.

Для виявлення ознак розкрадання сировини, матеріалів та го­тової продукції, а також для документування шляхів утворення їх надлишків на промислових підприємствах широко застосовується метод контрольного запуску сировини у виробництво. Використання цього методу передбачає визначення справжньої кількості сировини, необхідної для випуску одиниці продукції, а також перевірку пра­вильності застосування норм витрати сировини, відходів та її втрат на різних стадіях технологічного процесу.

Для проведення контрольного запуску сировини у виробницт­во створюються комісія на чолі з ревізором, до якої входять предста­вники громадськості й технологи. Контрольний запуск здійснюється в присутності МВО - майстра та начальника виробничого цеху. За підсумками запуску сировини у виробництво складається акт, який підписується всіма членами комісії й матеріально відповідальними особами. Ефективність цього методу значно підвищується в разі паралельного проведення інвентаризації сировини та матеріалів на складі й інвентаризації продукції на складі готової продукції.

У практиці діяльності органів внутрішніх справ і ревізорських підрозділів по захисту майна підприємств від злочинних посягань зустрічаються ситуації, коли головною причиною утворення не­стач та надлишків матеріальних цінностей є недовоз або недован­таження товарів під час їх надходження від постачальників або навпаки, під час їх відвантаження споживачам. Для підтвердження таких відомостей оперативний працівник або ревізор можуть про­вести комісійну прийомку або комісійне відвантаження матеріальних цінностей, про що складається відповідний акт, який підписується всіма членами комісії та матеріально відповідальною особою. За необхідності матеріали про комісійну прийомку та відвантаження можуть бути надіслані за письмовим запитом у слідчий підрозділ органу внутрішніх справ або прокуратури, який розслідує кримі­нальну справу про розкрадання майна підприємства.

Ключові ТЕРМІНИ

Документи. Доказ. Контроль. Класифікація. Первинний облік. Документообіг. Вилучення документів. Зустрічна перевірка. Взає­моконтроль. Інвентаризація. Протокол інвентаризаційної комісії.

Теми рефера тів

1. Основні способи приховування нестач під час проведення інвентаризації.

2. Класифікація документів за якісними ознаками.

3. Прийоми та способи фактичного контролю в будівництві.

4. Організація та проведення інвентаризації з ініціативи пра­воохоронних органів.

5. Методи дослідження окремого документа.

6. Законодавчо-правові акти, що регулюють порядок скла­дання бухгалтерського балансу.

7. Бухгалтерський баланс, його використання в розслідуванні економічних злочинів.

8. Подвійний запис. Порушення типових кореспонденцій як ознака кримінального використання даних бухгалтерського обліку.

Питання для самоконтролю

1. Як застосовують метод дослідження окремого документа?

2. Які використовуються методи дослідження облікових да­них, що відображають рух однорідного майна?

3. Що таке класифікатор документів і яке значення він має для розкриття економічних злочинів?

4. Яким є загальний порядок проведення інвентаризації?

5. Які існують нормативно-правові акти, що регулюють по­рядок складання та ведення бухгалтерських документів і порядок проведення інвентаризації?

6. Що таке інвентаризаційний опис, і яким є порядок його складання?

7. Яким є порядок оформлення нестач, надлишків і пересор­тиці товарно-матеріальних цінностей?

8. Які існують види помилок у бухгалтерських документах та методи їх виправлення?

Тестові завдання

1. Письмове свідоцтво реального виконання господарської операції, а також права на її здійснення має назву:

а) бухгалтерський документ;

б) інвентаризація;

в) документальна перевірка;

г) фактична перевірка.

2. Доброякісні документи повинні відповідати таким вимогам:

а) суперечливості, періодичності, обачності;

б) суперечливості, періодичності;

в) суперечливості, періодичності, законності;

г) формальності, своєчасності, законності, дійсності.

3. Якщо документ заповнено з урахуванням норм чинного за­конодавства, то він відповідає вимозі:

а) законності;

б) періодичності;

в) суперечливості;

г) дійсності.

4. Серед недоброякісних документів виділяють такі групи:

а) формальні документи, періодичні документи, сучасні до­кументи;

б) первинні, поточні та зведені документи;

в) внутрішні та зовнішні;

г) неправильно оформлені документи, документи, що відо­бражають незаконні операції, документи, що не відповідають за своїм складом фактично виконаній господарській операції.

5. Серед документів, що відображають незаконні операції, ви­діляють такі групи:

а) внутрішні та зовнішні;

б) первинні та зведені;

в) первинні, поточні та зведені документи;

г) документи, складені з порушенням чинних державних но­рмативних актів, і документи, складені з порушенням внутрішніх для підприємства нормативних актів.

6. Інвентаризація - це:

а) спосіб виявлення фіктивних документів;

б) одна з форм бухгалтерського обліку;

в) форма фінансової звітності;

г) перевірка фактичної наявності майна та стану розрахунків і зіставлення їх з даними бухгалтерського обліку.

7. Якщо помилковий запис закреслюється та біля нього пи­шеться правильний, це:

а) коректурний спосіб виправлення помилок;

б) системний спосіб виправлення помилок;

в) спосіб «червоне сторно»;

г) спосіб додаткової проводки.

8. Проведення інвентаризації починається з:

а) виявлення причин виникнення нестач;

б) виявлення причин виникнення нестач і надлишків;

в) видання наказу по підприємству;

г) приходу комісії на об'єкт.

9. Перед проведенням інвентаризації матеріально відповіда­льна особа повинна дати:

а) довідку;

б) заявку;

в) розписку;

г) підписку.

10. Причиною виникнення нестач можуть бути:

а) зниження якості, виявлене під час приймання товарів по­рівняно з документами постачальника;

б) псування запасів, розкрадання, природний збиток;

в) неповне оприбуткування запасів від постачальника або з виробництва;

г) пересортиця.

11. Робітники правоохоронних органів під час проведення раптових інвентаризацій мають право:

а) входити до складу інвентаризаційної комісії;

б) бути присутніми під час проведення інвентаризації;

в) здійснювати вилучення документів;

г) проводити затримку матеріально відповідальних осіб.

12. Після закінчення раптової інвентаризації й оформлення всіх відповідних документів у правоохоронні органи передаються:

а) другі екземпляри інвентаризаційних описів;

б) треті екземпляри інвентаризаційних описів;

в) перші екземпляри всіх документів із проведення інвента­ризації;

г) пояснення членів інвентаризаційної комісії.

13. Якщо для приховування нестачі матеріально відповідальна особа складає безтоварну видаткову накладну, виявити нестачу можна:

а) методом документального контролю;

б) нормативною перевіркою;

в) методом перевірки фактичної наявності цінностей, зафік­сованих у матеріалах інвентаризації;

г) зустрічною перевіркою.

14. Якщо для приховування нестачі матеріально відповідальна особа несвоєчасно оприбуткує товар, виявити нестачу можна:

а) методом документального контролю;

б) нормативною перевіркою;

в) методом перевірки фактичної наявності цінностей, зафік­сованих у матеріалах інвентаризації;

г) зустрічною перевіркою.