Методи ДОКУМЕНТАЛЬНОГО КОНТРОЛЮ

Незважаючи на маскування злочинцями даних під час ско­єння злочину, останній так чи інакше залишає сліди в документах, серед іншого і бухгалтерських. Отже, розслідування злочинних дій економічного характеру тих чи інших осіб пов'язано із застосуван­ням низки спеціальних методів документальної перевірки.

Розкриття замаскованих злочинів здійснюється шляхом вияв­лення в облікових документах таких обставин:

а) суперечності в змісті окремого документу;

б) суперечності між даними кількох взаємопов'язаних доку­ментів;

в) відхилення облікових даних, що містяться в документах, від звичайного порядку руху майна.

Відповідно до цього методи дослідження облікових даних по­діляють на три групи:

1) метод дослідження окремого документа;

2) методи дослідження кількох документів, які відображають певну господарську операцію або взаємопов'язані операції;

3) методи дослідження облікових даних, які відображають рух однорідного майна.

Документи можуть досліджуватися в суцільний і вибірковий способи.

Метод дослідження окремого документа застосовується для виявлення суперечностей у змісті документа між окремими зафік­сованими у ньому даними, а також із метою визначення дійсності документа (наявність усіх потрібних реквізитів).

Дослідження окремого документа здійснюється за такими параметрами:

- перевірка документів за формою;

- нормативна перевірка;

- логічна перевірка;

- арифметична перевірка.

Застосування методу дослідження окремого документа надає можливість оперативному співробітнику чи ревізору виявити під­роблені документи, які є ознакою таких злочинів, як розкрадання майна підприємства та службова підробка. На практиці бувають випадки, коли відображені в окремому обліковому документі дані не містять у собі будь-яких суперечностей, але зіставлення даних кількох документів, що відображають ті чи інші господарські опе­рації, може призвести до виявлення невідповідностей (суперечнос­тей).

Метод зустрічної перевірки полягає у зіставленні різних при­мірників одного документа з метою встановлення їх тотожності. Ефективність застосування цього методу обмежується ситуаціями, коли, по-перше, всі примірники документа є в наявності на підпри­ємстві (або підприємствах), але в їх змісті знайдено певні суперечно­сті (відхилення); по-друге, коли в одному підприємстві або організа­ції примірник документу збережено, а в іншому пов'язаному з ним підприємстві його немає з якихось причин. Отже, зустрічна пере­вірка може бути використана лише для визначення достовірності тих господарських операцій, які оформлено документами, що складаються в кількох примірниках.

Існує багато господарських операцій, які оформлюються до­кументами в одному примірнику, наприклад видача готівки з каси підприємства за видатковим касовим ордером або за розрахунко­во-платіжною відомістю, оформлення закупівлі сільгосппродукції закупівельною відомістю тощо. Такі операції не можуть підлягати зустрічній перевірці. Стосовно них використовується метод взаєм­ного контролю.

Метод взаємного контролю полягає в порівнянні облікових даних, що містяться у різних взаємопов'язаних документах, в яких прямо або опосередковано відображається господарська операція.

Порівняно з методом зустрічної перевірки метод взаємного контролю має ширшу сферу застосування. Він може ефективно використовуватись для викриття ознак корисливих зловживань. Це досягається тим, що взаємний контроль різних документів здійс­нюється шляхом аналізу змісту й зіставлення окремих даних, по­вторюваних у різних документах, що відображають взаємопов'яза­ні господарські операції.

Метод взаємного контролю може бути застосований для порі­вняння даних різних систем обліку - бухгалтерського, оперативно­го та статистичного. У практичній діяльності органів внутрішніх справ з виявлення та попередження корисливих злочинів зістав­ленню можуть підлягати:

- бухгалтерські документи, які відображають надходження товарно-матеріальних цінностей, і розрахункові документи, тобто документи, які відображають оплату підприємству-постачальнику відвантажених матеріальних цінностей;

- бухгалтерські документи, які характеризують господарську операцію, й небухгалтерські документи (документи відділу кадрів, відділу з претензійної роботи, лабораторій тощо);

- бухгалтерські документи, які відображають рух матеріаль­них цінностей порівняно з даними «чорнових записів» матеріаль­но відповідальних осіб та інші документи неофіційного обліку;

- дані бухгалтерського обліку й дані оперативного та статис­тичного обліку;

- дані первинних та зведених документів і дані бухгалтерсь­ких облікових реєстрів;

- бухгалтерські документи, які відображають видачу матері­альних цінностей та грошових коштів, і документи, які є підставою для нарахування й видачі грошових коштів або видачі матеріаль­них цінностей.

Використовуючи метод взаємного контролю на практиці, не­обхідно мати на увазі, що він допомагає не лише викрити ознаки корисливих зловживань, але й підтвердити або спростувати ознаки скоєння злочину.

Методи дослідження окремого документа або кількох докуме­нтів, що відображають взаємопов'язані господарські операції, дозво­ляють викрити лише певне коло корисливих зловживань. У практи­чній діяльності органи внутрішніх справ зустрічаються із випадка­ми, коли суперечності в даних документів є свідченням відхилень від звичайного порядку руху товарно-матеріальних цінностей. Прикладом може бути ситуація, коли кількість залишку товару на певну дату й надходження товару протягом певного строку є меншою, ніж його витрата за вказаний період. Це свідчить про відображення «незви­чайної» операції, бо не можна витратити матеріальних цінностей більше, ніж їх було на складі. Причиною цієї суперечності може бути помилка в обліку або створення на складі надлишків товару.

Такі відхилення можна виявити шляхом використання мето­дів аналізу облікових даних, які відображають рух однорідних матеріальних цінностей, а саме методу відновлення кількісно-су­мового обліку, методу контрольного зіставлення залишків і методу зворотної калькуляції.

Відновлення кількісно-сумового обліку матеріальних цінно­стей застосовується у випадках, коли на підставі первинних доку­ментів по прибутку та видатку майна в картках аналітичного (складського) обліку необхідно відновити, а точніше відтворити облік майна за кількісними показниками. Цей метод використову­ється для виявлення корисливих зловживань як на підприємствах, де облік проводиться за вартістю товарів (груповий облік), й на підприємствах торгівлі, так і на підприємствах, де застосовується натурально-вартісний облік руху матеріальних цінностей.

У разі контрольного зіставлення залишків порівнюються да­ні про рух товарів за певний інвентаризаційний період, що міс­тяться в таких документах:

1) інвентаризаційний: опис на початок періоду (встановлю­ються залишки товарів, які були в наявності на початок періоду);

2) документи, що відображають надходження товару за цей інвентаризаційний період (накладні, забірні листи, рахунки-фак- тури);

3) документи, які відображають видаток товарів за цей період (продаж товарів за безготівковим рахунком, видача у кредит, пове­рнення готових страв на кухню тощо),

4) інвентаризаційний опис на кінець інвентаризаційного пе­ріоду (встановлюється фактична кількість товарів).

Під час зіставлення вказаних документів до залишків товарів, відображених в інвентаризаційному описі на початок інвентари­заційного періоду, додається кількість товарів, які надійшли за документами протягом інвентаризаційного періоду, а кількість реалізованих (за документами) товарів віднімається від поперед­ньої суми. Якщо на кінець інвентаризаційного періоду кількість товарів перевищує суму залишків і надходжень (протягом періоду перевірки), це може свідчити про приписки майна в інвентариза­ційному описі на кінець періоду, про заниження залишків товарів на початок періоду або про наявність товарів, що надійшли, але не були оформлені відповідними документами.

Можливості цього методу збільшуються в разі зіставлення за­лишків товарів за скорочені інвентаризаційні періоди, оскільки за триваліший період злочинцям легше завуалювати різні зловжи­вання, приховати нестачу товарів, реалізувати необліковані товари тощо.

14.3.