Учет амортизации основных средств

Перечень вопросов, подлежащих изучению 1.

Понятие амортизации основных средств. 2.

Порядок определения срока полезного использования основных средств. 3.

Способы начисления амортизации. 4.

Порядок синтетического учета амортизации.

Основные положения

Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» [24] стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации.

Амортизация де начисляется: по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.),

По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчётного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете.

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов начисления амортизационных начислений: 1.

Линейный способ; 2.

Способ уменьшаемого остатка; 3.

Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; 4.

Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Объекты основных средств стоимостью не более 10 000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п.

Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из следующего: 1.

Ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; 2.

Ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; 3.

Нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Начисление амортизационных отчислений приостанавливается в случаях нахождения основных средств на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации и основным средствам, переведенных по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Рассмотрим подробнее способы начисления амортизации. 1.

Линейный способ. При использовании линейного способа сумму амортизации определяют исходя из первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Пример 1

Принят к учету объект основных средств первоначальной стоимостью 120 000 руб., сроком полезного использования — 5

лет. Определим сумму амортизационных отчислений: 1.

Определим годовую норму амортизационных отчислений НА год =(1/5)* 100% = 20%;

,2. Определим годовую сумму амортизационных отчислений АМ год - ПС * НА год = 120 000 руб. * 20% = 24 000 руб., где ПС — первоначальная стоимость объекта основных средств; 3.

Определим сумму амортизационных отчислений в месяц

АМ мес = АМ год/12 мес. = 24 000 руб./12 = 2 000 руб. 2.

Способ уменьшаемого остатка. При использовании этого метода сумма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Коэффициент ускорения применяется по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, устанавливаемому федеральными органами исполнительной власти.

По движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств, может применяться в соответствии с условиями договора лизинга коэффициент ускорения не выше 3.

Пример 2

Приобретен объект основных средств стоимостью 10 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Пусть коэффициент ускорения равен 1. Определим сумму амортизационных отчислений: 1.

Годовая норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования, составит

НА год =(1/5)* 100% = 20%; 2.

Годовая сумма амортизационных отчислений составит: 2.1

За первый год

AMI = С перв * НА год = 10 000 руб.* 20 % = 2 000 руб., где AMI — сумма амортизационных отчислений за 1 год; С перв — первоначальная стоимость основного средства; 2.2

За второй год

АМ2 - С ост * НА год = (10 000 руб.-2 000 руб.) * 20 % = = 8 000 руб.* 20 % = 1 600 руб.,

где АМ2 — сумма амортизационных отчислений за 2 год; С ост — остаточная стоимость основного средства; 2.3

За третий год

АМЗ = С ост * НА год = (8 000 руб.-1 600 руб.) * 20 % = = 6 400 руб.* 20 % = 1 280 руб.

где АМЗ — сумма амортизационных отчислений за 3 год; 2.4

За четвертый год

АМ4 = С ост * НА год = (6 400 руб.-1280 руб.) * 20 % = = 5 120 руб.* 20 % = 1 024 руб.,

где АМ4 — сумма амортизационных отчислений за 4 год; 2.5

За пятый год

АМ5 = С ост * НА год = (5 120 руб.-1 024 руб.) * 20 % = = 4 096 руб.* 20 % = 819,2 руб.

где АМ5 — сумма амортизационных отчислений за 5 год.

= 3 276,8 руб.'

Следует обратить внимание, что применение этого способа не позволяет начислить амортизацию ОС в течение его срока полезного использования в размере, равном первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта. 3.

Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. При использовании этого метода сумма амортизации определяется исходя из первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе — сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

Пример 3

Приобретен объект основных средств стоимостью 12 000 руб. Срок полезного использования — 10 лет. Сумма чисел лет срока полезного использования составит

С лет = 1+2+3+4+5+6+7+8+9+10 = 55 (лет).

Суммы амортизационных отчислений за первые 4 года и порядок их расчета приведены в таблице 2.14. За последующие годы амортизация определяется аналогично.

Таблица 2.14

Амортизационные отчисления Год эксплуатации Годовая норма амортизационных отчислений Сумма амортизационных отчислений в год, руб. 1 (10/55)* 100% = 18,18% 12 000* 18,18% = 2181,6 2 (9/55)* 100% = 16,36% 12 000* 16,36% = 1963,2 3 (8/55)* 100% = 14,54% 12 000* 14,54% = 1744,8 4 (7/55)* 100% = 12,73% 12 000*12,73%=1527,6

Как видно из таблицы, сумма амортизационных отчислений ежегодно уменьшается. 4.

Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). В этом случае начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Пример 4

Первоначальная стоимость объекта основных средств равна 20 000 руб. Предполагаемый объем выпуска продукции за весь период эксплуатации объекта составит 100 000 шт. Суммы амортизационных отчислений и порядок их расчета приведены в таблице 2.15. Год

эксплуатации Объем выпуска продукции в год, шт. Сумма амортизационных отчислений в год, руб. 1 25 000 (25 000 /100 000) * 20 000 = 5 000 2 20 000 (20 000 /100 000) * 20 000 = 4 000 3 55 000 (55 000 /100 000) * 20 000 = 11 000 Таблица 2.15

Перед предприятием стоит задача выбора одного из вышерассмотренных способов начисления амортизации [64, 65]. При этом, прежде всего, следует ориентироваться на особенности влияния сумм начисленной амортизации на величину текущих затрат предприятия. При выборе линейного способа исходят из предположения, что основные средства будут равномерно использоваться в течение срока полезного использования. Поэтому в течение этого срока в затраты производства будет равномерно включаться сумма амортизации.

Способы уменьшаемого остатка и списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования относятся к разряду ускоренных способов, обеспечивающих неравномерное начисление амортизации в течение срока полезного использования объектов основных средств: более интенсивно в первые годы, менее интенсивные — в последние. При выборе ускоренных методов амортизации исходят из предположения, что основные средства используются более интенсивно в первое время их эксплуатации, чем в последующее время. Это объясняется в частности тем, что в настоящее время большая часть оборудования вследствие технического прогресса интенсивно теряет свои потребительские качества, то есть достаточно быстро морально устаревает. Поэтому очень часто оборудование списывается вследствие морального износа, а не физического. В этих условиях представляется экономически обоснованным решение списывать на текущие затраты большую часть амортизационных отчислений в первые годы эксплуатации оборудования, чем в последующие.

Сравнение способов начисления амортизации рассмотрим на следующем примере.

Пример 5

Принят к учету объект основных средств первоначальной стоимостью 10 000 руб., сроком полезного использования — 5

лет. Требуется: 1.

Сравнить годовые суммы амортизационных отчислений, начисленные линейным способом, способом уменьшаемого остатка и способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, в течение срока полезного использования объекта. 2.

Выявить характер уменьшения остаточной стоимости объекта основных средств в течение срока его полезного использования.

Результаты расчетов представлены в таблице 2.16 и на рис. 2.1 и 2.2. Способ начисления амортизации Год экс- плуата- ции Остаточная стоимость, руб. Годовая норма амортизацией ных

отчислений,% Сумма амортизационных отчислений в год, руб. Линейный способ 1 10 000 20 2 000 2 8 000 20 2 000 3 6 000 20 2 000 4 4 000 20 2 000 5 2 000 20 2 000 Остаток 0 Всего начислено 10 000 Способ уменьшаемого остатка (коэффициент ускорения равен 1) 1 10000 20 2 000 2 8000 20 1600 3 6400 20 1 280 4 5120 20 1 024 5 4096 20 819 Остаток 3277 Всего начислено 6 723 Способ уменьшаемого остатка (коэффициент ускорения равен 2) 1 10000 40 4 000 2 6000 40 2 400 3 3600 40 1 440 4 2160 40 864 5 1296 40 518 Остаток 778 Всего начислено 9 222 Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования 1 10000 33,3 3 333 2 6667 26,7 2 667 3 4001 20 2 000 4 2001 13,3 1 333 5 666 6,7 667 Остаток 0 Всего начислено 10 000 Таблица 2.16

** ® * 0 Срок полезного

1 год 2 год 3 год 4 год 5 год использования

Рис. 2.1. Изменение сумм начисленной амортизации по годам, где 1 — линейный способ; 2 и 3 — способы уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения, соответственно равным 1 и 2; 4 — способ списания стоимости по сумме чисел срока полезного использования

Как видно из рис.2.1, каждому способу начисления амортизации соответствует свой характер изменения величины амортизационных отчислений. В результате линейный способ и способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования позволяют к окончанию 5 года полностью перенести первоначальную стоимость на затраты, а способ уменьшаемого остатка — не позволяет (см. табл. 2.16 ирис. 2.2).

Учитывая выше рассмотренное, можно сформулировать следующие рекомендации по выбору метода начисления амортизации.

Если основное средство приносит приблизительно одинаковый доход в течение всего срока его использования, лучше применять линейный способ.

Если основные средства наиболее интенсивно эксплуатируются в начале срока полезного использования, чем в конце, то в конце срока полезного использования существенно увеличиваются расходы на их текущий ремонт. Здесь целесообразно использовать способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования. Кроме того, в этом случае хорошо оправдывает себя и способ уменьшаемого остатка с применением повышающего коэффициента (если только нормативные акты разрешают применение такого коэффициента).

Остаточная стоимость 12000 10000 8000 6000 4000

2000 0

При выборе способа начисления амортизации можно использовать принцип соответствия доходов и расходов, чрезвычайно распространенный в западной практике бухгалтерского учета. Если исходить из этого принципа, то наибольшая величина начисленной амортизации должна приходиться на период, когда доход от использования объекта основных средств максимален. Когда доходы предприятия сильно зависят от объема продукции, выпускаемой на конкретном оборудовании, наилучший результат достигается при использовании способа начисления амортизации пропорционально объему продукции (работ), так как в этом случае суммы износа напрямую связаны с динамикой производства. Такой способ удобен еще и тем, что при реальном простое оборудования позволяет законным путем не начислять амортизацию.

Типовые бухгалтерские записи по начислению амортизации приведены в таблице 2.17 [17, 61, 62, 64, 65. 75, 78].

з* Типовые бухгалтерские записи по начислению амортизации № Операция Дебет Кре

дит Оценка 1 Начислена амортизация по объекту основных средств 08,20,23, 25, 26, 29, 44,91,97 02 Сумма амортизации в месяц 2 Начислена амортизация по объекту основных средств, полученному безвозмездно.

При этом одновременно отражается в учете операция: признание дохода от имущества, полученного безвозмездно 20,23,25,

26,29,44

98/2 02

91-1 Сумма амортизации в месяц

Сумма амортизации в месяц 3 Доначислена сумма амортизации по результатам дооценки основного средства 83 02 Сумма

переоценки

амортизации 4 Списана сумма амортизации по результатам уценки основного средства 02 84 Сумма

переоценки

амортизации

Практическое задание

Первоначальная стоимость станка составляет 50 000 руб., срок его полезного использования — 5 лет. Станок принят к учету в составе собственных основных средств организации. Известен предполагаемый объем выпуска продукции за период его эксплуатации: 1 год — 20 000 шт., 2 год — 25 000 шт., 3

год — 23 000 шт., 4 год — 18 000 шт., 5 год — 14 000 шт.

Исчислить сумму амортизационных отчислений по пяти годам следующими способами: 1.

Линейным способом; 2.

Способом списания стоимости по суме чисел лет срока полезного использования; 3.

Способом списания стоимости пропорционально объему продукции; 4.

Способом уменьшаемого остатка, если коэффициент ускорения равен 1; 5.

Способом уменьшаемого остатка, если коэффициент ускорения равен 2.

Изобразить на одном графике изменение сумм амортизационных отчислений по годам службы объекта в зависимости от способа начисления амортизационных отчислений. Изобразить на одном графике изменение остаточной стоимости объекта по годам его службы в зависимости от способа начисления амортизационных отчислений. Сделать выводы о применимости методов начисления амортизации.

Контрольные вопросы 1.

Каким нормативным документом регламентируется порядок начисления амортизации? 2.

По каким объектам не начисляется амортизация? 3.

Какие способы начисления амортизации можно применять? 4.

Каким образом учитываются объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. ? 5.

Каким образом определяется срок полезного исполь - зования объектов основных средств ? 6.

С какой даты начинается начисление амортизации ? 7.

С какой даты прекращается начисление амортизации? 8.

На каком синтетическом счете учитываются суммы начисленной амортизации? 9.

Какими бухгалтерскими записями отражают начисление амортизации? 10.

Какой бухгалтерской записью отражают списание сумм начисленной амортизации? 11.

Укажите порядок расчета сумм амортизационных отчислений линейным способом. 12.

Укажите порядок расчета сумм амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка. 13.

Укажите порядок расчета сумм амортизационных отчислений способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. 14.

Укажите порядок расчета сумм амортизационных отчислений способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). 15.

Чем следует руководствоваться при выборе метода начисления амортизации? 2.3.