4.6. Оценка влияния на финансовый результат обязательных платежей, включенных в состав управленческих и коммерческих расходов

Группа налогов (3), перечисленных в конце разд. 4.1 данного издания, включается ежемесячно в состав расходов, формирующих финансовый результат, не непосредственно на счет 90, а опосредованно через счета 44 и 26, на которых накапливаются данные о коммерческих и управленческих затратах.

Управленческие и коммерческие затраты являются затратами периода, так как их сумма не столько зависит от объемов производства, сколько определяется длительностью временного периода.

- 26, на котором в течение месяца отражаются затраты, связанные с управлением производственным предприятием;

- 44, на котором в течение месяца отражаются коммерческие затраты, связанные с продажей и продвижением продукции (товаров, работ, услуг) на рынок.

Коммерческие расходы, относимые по классификации к расходам по обычным видам деятельности, возникают на этапе III деятельности предприятия - этапе "Продажа продукции (работ, услуг) покупателям и получение денежных средств". В составе коммерческих расходов могут возникать обязательные платежи в бюджетную систему, начисляемые по дебету счета 44, к числу которых относятся единый социальный налог и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве. Эти начисления являются следствием возникновения у предприятия расходов на заработную плату персонала, связанного с продажей продукции (товаров, работ, услуг). Накопленные с начала календарного года и до конца соответствующего отчетного периода коммерческие расходы должны быть представлены в Отчете о прибылях и убытках в качестве отдельной статьи. Коммерческие затраты рассматриваются как "расходы периода". Это означает, что ежемесячно величина собранных на счете 44 затрат будет перенесена на счет 90 и учтена при формировании финансового результата текущего отчетного периода.

Так, предприятия, осуществляющие промышленную и иную производственную деятельность, могут распределять расходы на упаковку и транспортировку готовой продукции, а торговые организации - расходы на транспортировку товаров.

Таким образом, налоговые обязательства, включенные в состав коммерческих расходов, ежемесячно становятся расходами, принимающими участие в формировании финансового результата в полной сумме, начисленной за прошедший месяц.

Следующая статья расходов по обычным видам деятельности - управленческие расходы, в состав которых обычно относятся затраты, направленные на содержание административного персонала предприятия и создание необходимых условий для выполнения им функций управления предприятием.

При ведении бухгалтерского учета производственными предприятиями управленческие затраты накапливаются на счете 26. Управленческие затраты, так же как и коммерческие расходы, принято считать расходами периода, поскольку их величина прямо не зависит от объемов производства продукции (работ, услуг), а, скорее, определяется длительностью временного периода.

В соответствии с Планом счетов и ПБУ 10/99 дальнейшее оформление управленческих затрат зависит от положений учетной политики предприятия, которому дано право выбора из двух вариантов:

- ежемесячно относить управленческие затраты на финансовые результаты деятельности отчетного периода;

- учитывать управленческие затраты в составе себестоимости произведенной за месяц продукции (работ, услуг).

Выбор метода списания управленческих затрат на финансовые результаты предполагает ежемесячный перенос суммы этих затрат на счет 90 и их учет в качестве расходов при расчете прибыли/убытка отчетного периода. В этом случае при формировании Отчета о прибылях и убытках предприятие будет в качестве отдельной статьи отчетности отражать показатель накопленных с начала года и до конца отчетного периода управленческих затрат.

Второй этап процесса формирования расходов.

"затраты - расходы"

????????? ????????? ????????? ????????? ?????????

?Счет 20? ... ?Счет 25? ... ?Счет 29? ?Счет 26? ?Счет 44?

????????? ????????? ????????? ????????? ?????????

????????????????\/????????????????? ????\/??? ????\/???

?? ?? ?? ??

?? ?? ?? ??

\/ \/ ?? ??

????????????????? ??????????????????? ?? ??

? Незавершенное ? ? Себестоимость ? ?? ??

? производство ? ?готовой продукции? ?? ??

?Сальдо счета 20? ? Счет 43 ? ?? ??

????????????????? ??????????????????? ?? ??

?? ?? ??

\/ ?? ??

??????????????????? ?? ??

?Готовая продукция? ?? ??

? на складе ? ?? ??

? Счет 43 ? ?? ??

??????????????????? ?? ??

?? ?? ??

\/ ?? ??

??????????????????? \/ \/

? Себестоимость ? ???????????????? ??????????????

? проданной ? + ?Управленческие? + ?Коммерческие?

? продукции ? ? расходы ? ? расходы ?

??????????????????? ???????????????? ??????????????

??????????????????????????\/???????????????????????

???????????????????????????????????????????????????????

? Себестоимость продаж ?

? = ?

? расходы по обычной деятельности в Отчете о прибылях ?

? и убытках ?

???????????????????????????????????????????????????????

Схема 14

Ежемесячно сумма накопленных управленческих и коммерческих затрат переносится на счета финансовых результатов, участвуя в формировании прибыли/убытка; счета учета этих затрат "закрываются" ежемесячно, то есть их сальдо на конец месяца обнуляется.

Представим перечень обязательных платежей, учитываемых в составе управленческих и коммерческих расходов, в табл. 29.

Таблица 29

Процесс возникновения (начисления) обязательств

налогоплательщика по платежам в бюджетную систему в течение

календарного года

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Наименование обязательного ? Периодичность возникновения ? Итого?

? платежа ? обязательств по платежам ?за год?

? ? в бюджетную систему ? ?

? ????????????????????????????????????? ?

? ? I квартал ? ... ? ?

? ????????????????????????????????????? ?

? ? Январь?Февраль? Март ? Апрель?...? ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Единый ?Сумма ? Д-т 26? Д-т 26? Д-т 26? Д-т 26?...? - ?

? социальный ?обязательства в ? К-т 68? К-т 68? К-т 68? К-т 68? ? ?

? налог ?составе ????????????????????????????????????????????

? ?управленческих ? 26? 26? 26? 26?...? 26?

? ?затрат ? SUM ? SUM ? SUM ? SUM ? ?SUM ?

? ? ? ЕСН? ЕСН? ЕСН? ЕСН? ? ЕСН?

? ??????????????????????????????????????????????????????????????

? ?Сумма ? Д-т 44? Д-т 44? Д-т 44? Д-т 44?...? - ?

? ?обязательства в ? К-т 68? К-т 68? К-т 68? К-т 68? ? ?

? ?составе ????????????????????????????????????????????

? ?коммерческих ? 44? 44? 44? 44?...? 44?

? ?расходов ? SUM ? SUM ? SUM ? SUM ? ?SUM ?

? ? ? ЕСН? ЕСН? ЕСН? ЕСН? ? ЕСН?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Взносы на ?Сумма ? Д-т 26? Д-т 26? Д-т 26? Д-т 26?...? - ?

?обязательное?обязательства в ? К-т 69? К-т 69? К-т 69? К-т 69? ? ?

? страхование?составе ????????????????????????????????????????????

? от ?управленческих ? 26? 26? 26? 26?...? 26?

? несчастных ?затрат ? SUM ? SUM ? SUM ? SUM ? ?SUM ?

? случаев на ? ? ФСС? ФСС? ФСС? ФСС? ? ФСС?

?производстве??????????????????????????????????????????????????????????????

? ?Сумма ? Д-т 44? Д-т 44? Д-т 44? Д-т 44?...? - ?

? ?обязательства в ? К-т 69? К-т 69? К-т 69? К-т 69? ? ?

? ?составе ????????????????????????????????????????????

? ?коммерческих ? 44? 44? 44? 44?...? 44?

? ?расходов ? SUM ? SUM ? SUM ? SUM ? ?SUM ?

? ? ? ФСС? ФСС? ФСС? ФСС? ? ФСС?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

При включении в состав себестоимости произведенной продукции (работ, услуг), отражаемом ежемесячным переносом сальдо счета 26 на счет 20, управленческие затраты будут влиять на финансовые результаты деятельности предприятия по мере продажи готовой продукции (работ, услуг), и в Отчете о прибылях и убытках они будут отражаться не отдельным показателем, а участвовать при расчете валовой прибыли в составе себестоимости проданной продукции (работ, услуг).

Таким образом, при расчете налоговой нагрузки должны приниматься во внимание положения учетной политики предприятия, влияющие на порядок формирования финансового результата. Налоги в составе группы (2) (см. конец разд. 4.1 данного издания), которые непосредственно начисляются по дебету счетов финансовых результатов - 91 и 99, участвуют в полной сумме в расчете прибыли/убытка. Аналогичным образом налоги, начисленные на счет 44 в составе коммерческих расходов, принимаются в расчет в полной сумме при определении величины финансового результате в момент их отражения в бухгалтерском учете. При признании управленческих затрат ежемесячно в качестве расходов периода, относимых в дебет счета 90, вся сумма налогов, начисленных на счет 26, также участвует в формировании финансового результата в момент их возникновения. Рассчитанные суммы вышеперечисленных налоговых обязательств, начисленные (прогнозируемые) за год, можно сравнивать с финансовым результатом этого года и отдельными показателями в его составе. Суммы налогов, возникших (прогнозируемых) за год, представлены в табл. 25 в качестве итоговых показателей начисленных обязательств за год. Представим в табл. 30 состав налогов, непосредственно или опосредованно относимых на счета финансовых результатов, и суммы возникших по ним обязательств за год деятельности предприятия.

Таблица 30

Перечень обязательных платежей, непосредственно относимых

на финансовый результат, и суммы возникших

по ним обязательств за год деятельности предприятия

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Перечень ? Счета бухгалтерского учета, на которых ? Итого за год ?

?обязательных? отражаются данные налоги в течение года ? (суммы ?

? платежей в ??????????????????????????????????????????????? налогов, ?

? бюджетную ?Счет 99 ?Счет 91 ?Счет 44 ? Счет 26 ? включаемые ?

? систему ?"Прибыли?"Прочие ?"Расходы?"Общехозяйственные? в расчет ?

? ? и ?доходы и? на ? расходы" ? финансового ?

? ?убытки" ?расходы"?продажу"? ? результата) ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Налог на ? SUM ? - ? - ? - ? SUM ?

? прибыль ? пр ? ? ? ? пр ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Налог на ? - ? SUM ? - ? - ? SUM ?

? имущество ? ? им ? ? ? им ?

?организаций ? ? ? ? ? ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?Транспортный? - ? SUM ? - ? - ? SUM ?

? налог ? ? тр ? ? ? тр ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Земельный ? - ? SUM ? - ? - ? SUM ?

? налог ? ? зн ? ? ? зн ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Единый ? - ? 91 ? 44 ? 26 ? SUM ?

? социальный ? ? SUM ? SUM ? SUM ? ЕСН ?

? налог ? ? ЕСН ? ЕСН ? ЕСН ? ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Взносы на ? - ? 91 ? 44 ? 26 ? 91 ?

?обязательное? ? SUM ? SUM ? SUM ? SUM ?

?страхование ? ? ФСС ? ФСС ? ФСС ? ФСС ?

? от ? ? ? ? ? ?

? несчастных ? ? ? ? ? ?

? случаев на ? ? ? ? ? ?

?производстве? ? ? ? ? ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????