3.3.3. Оценка налоговых обязательств налогового агента по налогу на прибыль

Нормы гл. 25 НК РФ, регламентирующие порядок исчисления налога на прибыль, предусматривают возникновение обязанностей налогового агента у лиц, являющихся источником некоторых видов доходов.

Обязанности налогового агента возникают:

- у российских организаций - в случае выплаты доходов от долевого участия в деятельности данной организации;

- у российских организаций и представительств иностранных организаций, осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации, - при выплате в пользу иностранной организации, не осуществляющей деятельности через постоянное представительство в Российской Федерации, следующих видов доходов от источников в Российской Федерации (ст. 309 НК РФ) (табл. 23):

Таблица 23

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

? Виды доходов, выплачиваемых налоговым агентом ? Применяемые ?

? ?ставки налога?

? ? на прибыль ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?Дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - ? 15% ?

?акционеру (участнику) российских организаций ? ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?Доходы, получаемые в результате распределения в пользу ? 20% ?

?иностранных организаций прибыли или имущества организаций, ? ?

?иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации ? ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?Процентный доход от долговых обязательств любого вида, ? ?

?включая облигации с правом на участие в прибылях и ? ?

?конвертируемые облигации, в том числе: ? ?

?- доходы, полученные по государственным и муниципальным ? 15, 9, 0% ?

?эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения ? ?

?которых предусмотрено получение доходов в виде процентов; ? ?

?- доходы по иным долговым обязательствам российских ? 20% ?

?организаций, не указанным в абз.

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?Доходы от использования в Российской Федерации прав на ? 20% ?

?объекты интеллектуальной собственности ? ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?Доходы от реализации акций (долей) российских организаций, ? 24% ?

?более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества,? ?

?находящегося на территории Российской Федерации, а также ? ?

?финансовых инструментов, производных от таких акций (долей)? ?

?(если при налогообложении доход уменьшается на величину ? ?

?расхода в соответствии со ст. 280 НК РФ) ? ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?Доходы от реализации акций (долей) российских организаций, ? 20% ?

?более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества,? ?

?находящегося на территории Российской Федерации, а также ? ?

?финансовых инструментов, производных от таких акций (долей)? ?

?(если расходы не признаются для целей налогообложения) ? ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?Доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося ? 24% ?

?на территории Российской Федерации (если при ? ?

?налогообложении доход уменьшается на величину расхода в ? ?

?соответствии со ст. 268 НК РФ) ? ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?Доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на? 20% ?

?территории Российской Федерации) (если расходы не ? ?

?признаются для целей налогообложения) ? ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?Доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, ? 20% ?

?используемого на территории Российской Федерации, в том ? ?

?числе: ? ?

?- доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в? 10% ?

?аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) ? ?

?транспортных средств, а также контейнеров, используемых в ? ?

?международных перевозках ? ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?Доходы от международных перевозок (в том числе демереджи и ? 10% ?

?прочие платежи, возникающие при перевозках) ? ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?Штрафы и пени за нарушение российскими лицами, ? 20% ?

?государственными органами и (или) исполнительными органами ? ?

?местного самоуправления договорных обязательств ? ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

?Иные аналогичные доходы ? 20% ?

???????????????????????????????????????????????????????????????????????????

Перечисленные в табл.

Исчисление и удержание суммы налога на прибыль производятся налоговым агентом со всех перечисленных в табл. 23 видов доходов, за исключением следующих случаев:

- налоговый агент уведомлен получателем дохода, что выплачиваемый доход относится к постоянному представительству иностранной организации в Российской Федерации, что подтверждается нотариально заверенной копией свидетельства о постановке на учет в налоговых органах, оформленной не ранее чем в предшествующем налоговом периоде;

- выплачиваемый доход облагается по ставке 0%;

- доход связан с выполнением соглашений о разделе продукции, и налоговое законодательство Российской Федерации освобождает такие доходы от налогообложения;

- доход в соответствии с международным договором (соглашением) не облагается налогом в Российской Федерации при условии, что иностранная организация представила налоговому агенту подтверждение постоянного местонахождения в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, заверенное компетентным органом соответствующего иностранного государства.

Кроме того, читателям следует учитывать положения ст. 286 НК РФ, которая устанавливает следующее: налогоплательщик - получатель дохода должен самостоятельно начислять и уплачивать налог с доходов от реализации государственных и муниципальных ценных бумаг, при обращении которых не предусмотрено признание доходом, полученным продавцом в виде процентов, сумм накопленного процентного дохода (накопленного купонного дохода), облагаемых по налоговой ставке 24%.

Налог на прибыль исчисляется и удерживается налоговым агентом с

перечисленных в табл.

выплате доходов в валюте выплаты дохода. При этом налоговые обязательства

НА

по налогу на прибыль (НО ), исчисленные налоговым агентом,

налог на прибыль

будут определяться по следующей формуле:

НА

НО = Д x СТ ,

налог на прибыль налог на прибыль

где Д - величина налогооблагаемого дохода, выплачиваемого налоговым агентом в пользу иностранной организации;

СТ - ставка налога на прибыль, установленная налоговым

налог на прибыль

законодательством для налогообложения данного вида доходов.

При определении налоговой базы по доходам, касающимся доходов от реализации акций (долей) и доходов от реализации недвижимого имущества, указанных в табл. 23, сумма доходов может быть уменьшена на величину расходов (ст. ст. 268 и 280 НК РФ) иностранной организации, если к дате выплаты доходов в распоряжении налогового агента имеются представленные этой иностранной организацией документально подтвержденные данные о таких расходах. В таком случае налоговые обязательства по налогу на прибыль, исчисляемые, удерживаемые и выплачиваемые в бюджет налоговым агентом, определяются по формуле:

НА

НО = (Д - Р) x СТ ,

налог на прибыль налог на прибыль

где Д - величина налогооблагаемого дохода, выплачиваемого налоговым агентом в пользу иностранной организации;

Р - документально подтвержденные расходы иностранной организации, учитываемые для целей налогообложения в соответствии со ст. ст. 268 и/или 280 НК РФ;

СТ - ставка налога на прибыль, установленная налоговым

налог на прибыль

законодательством для налогообложения данного вида доходов.

Что касается операций выплаты дивидендов налоговым агентом - российской

организацией, то ст. 275 НК РФ установлен специальный порядок исчисления

налога на прибыль. Если получателем дивидендов является российская

организация, то сумма налога на прибыль, подлежащего удержанию из доходов

НА

налогоплательщика - получателя дивидендов (НО ), исчисляется

налог на прибыль

налоговым агентом по следующей формуле:

НА

НО = К x СТ x (Д - Д ),

налог на прибыль налог на прибыль распределяемые получено

где К - отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика - получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;

СТ - соответствующая налоговая ставка. Для данного

налог на прибыль

случая налоговым законодательством установлены две ставки - 9 и 0% (ст. 284

НК РФ);

Д - общая сумма дивидендов, подлежащая распределению

распределяемые

налоговым агентом в пользу всех налогоплательщиков - получателей

дивидендов;

Д - общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом

получено

в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом)

периоде к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков -

получателей дивидендов.

Данные суммы полученных дивидендов включаются в расчет, если ранее они

не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении

доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов. Кроме того, в

сумму полученных налоговым агентом дивидендов (Д ) не включаются

получено

дивиденды, облагаемые по налоговой ставке 0%. Налоговая ставка 0%

применяется к доходам в виде дивидендов при условии, что на день принятия

решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не

менее 365 дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем

пятидесятипроцентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале

(фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками,

дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее

50% общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов. При этом НК РФ

требует выполнения следующего условия - стоимость приобретения и (или)

получения в соответствии с законодательством Российской Федерации в

собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде)

выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право

на получение дивидендов, превышает 500 млн руб.

НА

Если рассчитанное налоговым агентом значение НО

налог на прибыль

составляет отрицательную величину, обязанность по уплате налога на прибыль

не возникает и возмещение из бюджета не производится.

При выплате российской организацией - налоговым агентом дивидендов в пользу иностранной организации налоговая база налогоплательщика - получателя дивидендов по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов, и к ней применяется ставка 15%.

По доходам, выплачиваемым налогоплательщикам в виде дивидендов, а также процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, налог на прибыль, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, в течение 10 дней со дня выплаты дохода (ст. 287 НК РФ).

Если доход выплачивается иностранной организации в натуральной или иной неденежной форме, в том числе в форме осуществления взаимозачетов, или если сумма налога на прибыль, подлежащего удержанию, превосходит сумму дохода иностранной организации, получаемого в денежной форме, налоговый агент обязан перечислить налог в бюджет в исчисленной сумме, уменьшив соответствующим образом доход иностранной организации, получаемый в неденежной форме (ст. 310 НК РФ).

По итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления отчетности по налогу на прибыль, налоговый агент обязан представлять информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов в налоговый орган по месту своего нахождения (п. 4 ст. 310 НК РФ).