Учет операций с собственными акциями акционерного общества

В хозяйственной практике акционерных обществ возможны ситуации, когда организации приобретают размещенные собственные акции, преследуя различные цели: уменьшение уставного капитала; поддержание собственных котировок; увеличение дивидендов в расчете на одну акцию; уменьшение числа голосов на общем собрании акционеров; предотвращение политики недружественного поглощения; перераспределение в пользу других акционеров и др.

Общество приобретает собственные акции посредством операций

на открытом рынке либо на основе тендерных предложений акционерам продать принадлежащие им акции.

Выкуп обществом у акционеров собственных акций с экономической точки зрения можно рассматривать как уменьшение уставного капитала, что затрагивает интересы как самих акционеров, так и кредиторов акционерного общества. Поэтому операции с собственными акциями подробно регламентируются законодательством, в первую очередь Федеральным законом «Об акционерных обществах».

Акционерное общество может по своему усмотрению выкупать и реализовывать собственные йкции, во многих случаях это проводится

с целью влияния на процесс обращения акций и их курсовую стоимость. Вместе с тем ст. 75 Федерального закона «Об акционерных обществах» предусмотрен ряд ограничивающих интересы акционеров событий, при наступлении которых акционеры могут требовать от общества выкупа всех или части принадлежащих им акций.

Право требовать выкупа акций возникает только у владельцев голосующих акций, если они не принимали участия в голосовании или голосовали против принятия решения по следующим вопросам: реорганизация общества, предусматривающая слияние, разделение, выделение, присоединение или преобразование; совершение крупной сделки, предметом которой является имущество, стоимость которого превышает 50% балансовой стоимости активов; внесение изменений и дополнений в устав общества или утверждение устава общества в новой редакции, которые ограничивают их права.

Список акционеров, имеющих право требовать выкупа обществом принадлежащих им акций, составляется на основании данных реестра акционеров общества на день составления списка лиц, имеющих право на участие в общем собрании акционеров, если его повестка дня включает вопросы, голосование по которым в соответствии с Федеральным законом «Об акционерных обществах» может повлечь за собой возникновение права требовать выкупа акций.

Общество выкупает акции по цене, определенной советом директоров (наблюдательным советом) общества, но не ниже рыночной стоимости, которая должна быть определена независимым оценщиком без учета ее изменения в результате действий общества, повлекших за собой возникновение права требования оценки и выкупа акций.

В случае когда акционерное общество намеревается выкупить собственные акции по своему усмотрению, Федеральным законом «Об акционерных обществах» предусмотрены ограничения на такие операции, связанные: с неполной оплатой уставного капитала; ожидаемым в связи с выкупом акций ухудшением финансового состояния акционерного общества вплоть до проявления признаков банкротства; со снижением уставного капитала ниже минимально требуемого уровня. Акционерное общество не вправе выкупать акции, если номинальная стоимость остающихся в обращении акций составит менее 90% уставного капитала общества.

Если акционерное общество выкупает собственные акции по требованию акционеров, то названным Законом предусмотрено только одно ограничение в части суммы средств, которая может быть направлена на выкуп собственных акций. Эта сумма не может превышать 10% стоимости чистых активов общества. Если объем акций, заявленных к выкупу, превышает эту границу, акции выкупаются пропорционально поданным заявкам.

Акции, право собственности на которые перешло к обществу, не предоставляют право голоса, не учитываются при подсчете голосов, по ним не начисляются дивиденды. Выкупленные акции должны быть реализованы обществом по цене не ниже их номинальной стоимости не позднее одного года после их приобретения обществом, в противном случае общество обязано принять решение об уменьшении своего уставного капитала (п.

Собственные акции, выкупленные обществом у акционеров, учитываются согласно Плану счетов на счете 81 «Собственные акции (доли)». Собственные акции, выкупленные у акционеров, не отражаются в составе реальных активов, а учитываются на. счете, который по существу является регулирующим счетом к общей величине собственного капитала общества. Это соответствует и международным стандартам, поскольку гребование об отдельном отражении в балансе в составе акционерного капитала акций компании, принадлежащих самой компании, содержится в МСФО 1 «Представление финансовой отчетности».

Собственные акции, выкупленные у акционеров, учитываются на счете 81 «Собственные акции (доли)» в сумме фактических затрат на их приобретение.

Согласно Плану счетов выкуп и последующая реализация или аннулирование собственных акций с точки зрения учета рассматриваются как составляющие единой операции, и результат этой операции исчисляется только после полного ее завершения, т.е. после размещения или аннулирования выкупленных акций. Поэтому выкупленные акции отражаются по дебету счета 81 «Собственные акции (доли)» в корреспонденции со счетами расчетов или денежных средств по фактической стоимости выкупа. Операция считается незаконченной, поэтому результат выкупа (расхождение с номиналом) не рассчитывается и в учете не отражается.

Фактическая реализация акций учитывается по кредиту счета 81 в корреспонденции со счетами денежных средств (возможно, и опосре

дованно через счета расчетов, например через счет 76) по цене размещения, а аннулирование акций отражается по кредиту счета 81 в корреспонденции со счетом 80 «Уставный капитал» по номинальной стоимости. Только при фактической реализации или аннулировании акций исчисляется разница между их фактической стоимостью и ценой размещения (при реализации) или номинальной стоимостью (при аннулировании). Результат реализации или аннулирования списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы» и включается в общий финансовый результат.

В данном случае отпадает необходимость переоценки выкупленных собственных акций, если акционерное общество проводит сокращение или увеличение уставного капитала при помощи изменения номинальной стоимости акций.

Использование данной методики ведет к тому, что предусмотренная ст. 35 Федерального закона «Об акционерных обществах» возможность направления средств резервного капитала на выкуп собственных акций теряет смысл. Данной нормой Закона разрешено покрывать разницу между фактической ценой выкупа акций и номинальной стоимостью средствами резервного капитала, однако учет собственных акций по фактической стоимости приводит к тому, что отпадает необходимость отражать результат от приобретения собственных акций, а следовательно, искать источники для его покрытия. В случае реализации или аннулирования собственных акций результат этой операции будет отражен в составе общего финансового результата, а именно финансовый результат будет являться источником покрытия результата выбытия собственных акций. Конечно, отрицательное значение финансового результата может вызвать необходимость его покрытия за счет резервного капитала, но это не может иметь отношения к прямому использованию резервного капитала на выкуп собственных акций.

Таким lt;образом, информационная нагрузка счета 81 «Собственные акции (доли)» заключается в противопоставлении фактической стоимости выкупленных акций ко всей величине собственного капитала.

Пример 2.9. Открытое акционерное общество «Русь» выкупает 1000 собственных обыкновенных акций номинальной стоимостью 100 руб. по цене 150 руб. за акцию. Через месяц ОАО «Русь» размещает 500 собственных акций по цене 180 руб. за акцию и принимает решение уменьшить уставный капитал путем аннулирования оставшихся 500 акций. В бухгалтерии ОАО «Русь» необходимо сделать следующие бухгалтерские проводки.

Выплачены денежные средства за выкупленные акции:

д 76 — К 50, 51 — 150 ООО руб. (1000 шт. х 150 руб.). Оприходованы выкупленные акции по фактической цене выкупа:

Д 81 — К 76 — 150 000 руб. Сформирован изъятый капитал:

Д 80-3 «Оплаченный капитал» — К 80-4 «Изъятый капитал» — 100 000 руб. (1000 шт. х 100 руб.). Получены денежные средства за размещенные собственные акции в количестве 500 шт.:

Д 50, 51 — К 76 — 90 000 руб. (500 шт. х 180 руб.). Списана выкупная стоимость размещенных собственных акций:

Д 76 — К 81 — 75 000 руб. (500 шт. х 150 руб.). Уменьшен изъятый капитал:

Д 80-4 «Изъятый капитал» — К 80-3 «Оплаченный капитал» — 50 ООО руб. (500 шт, х 100 руб.). Отражается разница между ценой выкупа и ценой размещения акций:

Д 76 — К 91-1 — 15 000 руб. [500 шт. (180 руб. - 150 руб.)]. Аннулированы собственные акции в количестве 500 шт.:

Д 80-4 — К 81 — 50 ООО руб. Отражается разница между ценой выкупа и номинальной стоимостью:

Д 91-2 — К 81 — 25 000 руб. [500 шт. (150 руб. - 100 руб)]. Сумма полученного убытка не учитывается в составе расходов организации, принимаемых для целей налогообложения прибыли.

Для целей налогообложения доходы и расходы при реализации или ином выбытии собственных акций, выкупленных у акционеров, определяются в общем порядке, установленном п. 2 ст. 280 «Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами» НК РФ.