1.7. Трансформация отчетности России с международными стандартами финансовой отчетности

Получение отчетности, соответствующей требованиям МСФО, возможно по двум вариантам:

- ведение параллельного учета;

- трансформация финансовой отчетности.

Ведение параллельного учета подразумевает отражение фактов хозяйственной жизни в регистрах бухгалтерского учета по операциям в соответствии с правилами МСФО.

При трансформации отчетности показатели отчетности по МСФО формируются на основе данных отчетности, составленных по РПБУ, скорректированных на величину отличий в учете и отчетности по РПБУ и МСФО.

Трансформация бухгалтерской отчетности - это составление отчетности по определенным стандартам на основании путем корректировки статей имеющейся отчетности.

Суть трансформации состоит в установлении несоответствий учета и отчетности по РПБУ и аналогичным правилам МСФО.

Трансформация отчетности проводится после составления бухгалтерской отчетности в соответствии с отечественными правилами.

Основным документом, регулирующим порядок перехода на МСФО, является МСФО (IFRS) 1 «Первое применение МСФО». Организация, принявшая решение перейти на МСФО, обязана представить сравнительную информацию, как минимум, за один период, поэтому она должна составить отчетность хотя бы за один год, предшествующий первой финансовой отчетности по МСФО. Число периодов, за которые следует представить сравнительную информацию, определяет дату перехода на МСФО и соответственно дату вступительного баланса по МСФО.

В МСФО (IFRS) 1 также предъявляются дополнительные требования к раскрытию информации (помимо стандартных требований в соответствии с каждым из применимых стандартов МСФО). Так, организация должна объяснить, как переход от национальных правил учета к МСФО повлиял на её финансовое положение, финансовые результаты и денежные потоки в отчетном периоде (в виде выверки капитала и чистой прибыли).

Для трансформации отчетности используются:

- сводная трансформационная таблица;

- рабочие таблицы, в которых отражаются суммы трансформационных бухгалтерских записей;

- журналы трансформационных бухгалтерских записей, необходимые для систематизации регулировочных записей;

- частные трансформационные таблицы по разделам учета.

Состав отчетности по МСФО определяется стандартом МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" и включает в себя баланс, отчет о финансовых результатах, или отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, описание учетной политики, пояснения (примечания).

При трансформации бухгалтерской отчетности пересчету подвергаются показатели баланса и отчета о прибылях и убытках, остальные отчеты формируются на их основе. В пояснениях указываются особенности принятой учетной политики и способы трансформации.

Процедура трансформации отчетности имеет стандартную последовательность действий (этапы трансформации).

Этапы трансформации отчетности могут быть следующими:

1. Подготовительный этап – определение цели и способа осуществления трансформации (решается вопрос - собственными силами или путем привлечения сторонних специалистов), стоимости и сроков работ, рекомендаций по составлению отчетности и пр.

2. Рабочий этап:

2.1 Анализ финансово-хозяйственной деятельности компании и системы бухгалтерского учета РПБУ, в том числе анализ учетной политики, рабочего плана счетов, анализ операций.

2.2 Формирование учетной политики, по МСФО на основе российских аналогов.

2.3 Сбор информации (заполнение рабочих документов) для трансформационных записей, построенный на отличиях в учете по РПБУ и учете по МСФО, а также достаточный для формирования информации, подлежащей раскрытию в соответствии с МСФО.

2.4 Заполнение трансформационных таблиц (свод статей баланса и отчета о прибылях и убытках).

2.5 Сбор информации для составления отчета о движении капитала и отчета о движении денежных средств.

2.6 Формирование текстового файла по описанию трансформационных записей, оценочных суждений и упрощений, принятых при осуществлении трансформации.

3. Учет влияния гиперинфляции – если функциональной валютой является российский рубль, то для периодов по 2002 г. применятся МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции».

4. Пересчет в иностранную валюту – применение требований МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов».

5. Формирование финансовой отчетности – формирование компонентов финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО.

Процедуры 2.2 -2.5 рабочего этапа осуществляются параллельно.

К методам трансформации отчетности относятся:

- детализация остатков;

- реклассификация остатков;

- переоценка остатков.

Детализация остатков. Расшифровка статей отчетности и детализация остатков бухгалтерских счетов являются первичными методами трансформации. Отправным моментом служит российская бухгалтерская отчетность.

Корректность сделанных при трансформации регулировок проверяется на основе анализа исходной отчетности. Рабочие документы трансформации должны демонстрировать прозрачную взаимосвязь между статьями национальной бухгалтерской отчетности и отчетами, полученными в результате трансформации.

Связь между статьями баланса и остатками по счетам должна быть однозначно установлена. Если остатки по одному счету участвуют в формировании нескольких отчетных статей, то необходимо разделить остатки и обороты по такому счету на несколько субсчетов. Такая детализация информации осуществляется по отношению к счетам бухгалтерского учета внесистемно.

Детализация счетов может осуществляться несколькими способами.

Детализация по классам используется при необходимости разделения неоднородных по экономическому содержанию объектов, учитываемых на одном синтетическом счете, или когда в сводном учете нет данных, необходимых для раскрытия информации в международной отчетности, и их приходится выводить из данных аналитического учета. Детализация по классам может применяться в сочетании с методом переоценки остатков.

Детализация по видам учитываемых операций используется для более полного раскрытия информации, содержащейся на счетах бухгалтерского учета. По некоторым объектам учета существуют требования по раскрытию информации об их движении за отчетный период в разрезе основных, экономически значимых видов операций.

Перечисленные приемы детализации используются в трансформационных сводах.

Реклассификация остатков. Ряд объектов учета, формирующих статьи международной отчетности в соответствии с ПБУ и с учетной политикой российской организации, не отражаются на счетах бухгалтерского учета. Поскольку российская система учета и система учета в соответствии с МСФО в трансформационных таблицах дает бухгалтерскую интерпретацию одних и тех же фактов хозяйственной жизни, то большинство учетных объектов находит свое отражение и в той и другой системе отчетности.

Реклассификация остатков - способ устранения формальных различий в структуре и составе показателей российской отчетности и отчетности, составляемой по международным стандартам.

Установленная связь показывает, какая отчетная позиция является абсолютным либо относительным аналогом данного счета.

В трансформационной таблице остатки по счетам учета активов связываются со статьями отчетности, отражающими наличие активов; обязательства в российском учете стыкуются с обязательствами в международной отчетности; капитал - с капиталом; доходы и прибыли - с доходами и прибылями, а расходы и убытки - с расходами и убытками.

Переоценка остатков. Различия в отражении одних и тех же фактов хозяйственной деятельности могут получать принципиально различную интерпретацию в учете и отчетности. Например, стоимость материалов, принадлежностей, инвентаря, предназначенных для снабжения офиса, остающаяся в наличии на отчетную дату, по российским стандартам находит отражение в бухгалтерском балансе в качестве актива, в то время как по международным стандартам конкретный объект должен включаться в расходы данного отчетного периода.

Переоценкой остатков являются любые корректировки остатков балансовых счетов, влекущие одновременные изменения собственного капитала: прибылей и убытков отчетного года, нераспределенной прибыли (накопленного убытка), добавочного капитала и других статей собственного капитала.

Переоценка остатков применяется в следующих случаях:

- когда критерии признания активов или обязательств в российском учете и для целей составления отчетности по международным стандартам отличаются друг от друга;

- когда необходимо исключить расходы (убытки), возникшие в результате движения активов, не признанных такими для целей подготовки отчетности по международным стандартам;

- при начислении или доначислении оценочных резервов.

Переоценка, вызванная необходимостью учета инфляции. Вопрос о формах и методах учета влияния инфляции на оценку статей отчетности является актуальным для трансформации российской отчетности.

В условиях инфляции рублевая стоимость аналогичных активов, приобретенных в разное время, становится несопоставимой. То же самое происходит с доходами и расходами, учтенными в разных отчетных периодах. По этой причине полезность отчетной информации, берущей за основу оценку активов по фактическим затратам на их приобретение, существенно уменьшается. Чтобы такого не происходило, фактор гиперинфляции должен быть учтен в оценке активов, капитала, доходов и расходов за отчетный период.

Негативное влияние инфляции на адекватность представления финансового положения организации устраняется путем:

- перемены валюты, т.е. использование в качестве валюты, в которой подготавливается отчетность, стабильной иностранной валюты;

- представления финансового положения и результатов деятельности в суммах, включающих в себя поправку на инфляцию.

Отчетность в иностранной валюте получила в России за последнее десятилетие самое широкое распространение и не только в среде предприятий с иностранными инвестициями. Это правило распространяется и на внутреннюю отчетность, представляемую дочерними компаниями в адрес своих зарубежных материнских компаний.

Пересчет отчетности дочерних компаний в валюту, в которой материнская компания осуществляет обобщение данных, производит материнская компания в процессе консолидации отчетности. Перерасчет производится по стандартной процедуре, в которой используются валютные курсы на начальную и конечную даты для пересчета статей бухгалтерского баланса и средний курс за отчетный период для отчета о прибылях и убытках. Данный метод пересчета реализован в коммерческих прикладных программах и полностью соответствует подходам, закрепленным международными стандартами (IAS 21 "Влияние изменений валютных курсов", § 30).

Для подготовки отчетности российских компаний чаще всего используется метод перемены валют.

Метод представления статей отчетности с поправкой на инфляцию основывается на делении статей отчетности на денежные и неденежные.

К денежным статьям относятся статьи денежных средств, а также долги и обязательства, которые должны быть получены или уплачены деньгами:

- денежные средства и денежные эквиваленты;

- вложения в ценные бумаги, числящиеся по рыночной стоимости;

- долги по товарам отгруженным, услугам оказанным и прочие счета к получению;

- прочая дебиторская задолженность;

- обязательства перед поставщиками и подрядчиками и прочие счета к оплате;

- процентные обязательства по кредитам и займам;

- обязательства перед прочими кредиторами;

- налоговые обязательства.

Неденежными являются все остальные статьи баланса, в том числе: внеоборотные (долгосрочные) активы, запасы, предоплаченные расходы (расходы будущих периодов), статьи, представляющие собственный капитал компании, а также статьи отчета о прибылях и убытках.

В отчетности денежные статьи показываются по текущей стоимости. Оценка денежных статей в твердой валюте уменьшается пропорционально падению покупательной способности рубля. Неденежные статьи оцениваются в неизменной (исторической) стоимости: по фактической (первоначальной) себестоимости либо по остаточной стоимости.

Оценка неденежных статей в обесценившихся рублях искажает их реальную стоимость. Она будет отличаться от истинной оценки во столько раз, во сколько по причине инфляции возросла цена данного актива за время, прошедшее с момента его приобретения, до отчетной даты.

Для представления неденежной статьи отчетности с поправкой на инфляцию необходимо ее дооценить на разницу между индексированной и исторической денежными оценками.

Международный стандарт IAS 29 "Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции" предполагает осуществлять учет влияния инфляции представлением статей отчетности с поправкой на нее. В качестве измерителя темпов инфляции стандарт требует использования общего индекса цен, который отражает изменения в общей покупательной способности. Интерпретация данного стандарта SIC 19 "Отчетная валюта - измерение и представление финансовых отчетов в соответствии с IAS 21 и IAS 29" содержит запрет на использование в качестве общего индекса цен обменного курса национальной валюты, подверженной гиперинфляции.