ДОХОДИ ВІД ДЕРЖАВНИХ ГРАНТІВ, БУДІВЕЛЬНИХ КОНТРАКТІВ (МСБО 20, МСБО 11)

Облік будівельних контрактів регулюється МСБО 11 “Будівельні контракти”.

Будівельний контракт - це контракт, спеціально укладений на спорудження одного активу або комбінації активів, які тісно пов’язані між собою або взаємозалежні за умовами їх проектування, технології та функціонування чи за їх кінцевим призначенням та використанням.

Контракт із фіксованою ціною - це будівельний контракт, за яким підрядник погоджується з фіксованою ціною контракту або з фіксованою ставкою на одиницю кінцевої продукції і який у деяких випадках зазнає застереження про змінні ціни.

Контракт з ціною “витрати плюс” - будівельний контракт, за яким підряднику відшкодовуються припустимі чи іншим чином визначені витрати плюс відсоток від суми цих витрат або фіксована винагорода.

Загальний дохід від контракту = Початкова сума, погоджена в контракті + збільшення витрат ± відхилення + претензії + заохочувальні виплати - штрафи

Збільшення витрат - це підвищення вартості контракту для врахування того, що протягом строку дії тривалого контракту витрати на матеріали та витрати на оплату праці можуть збільшуватися, наприклад, з ростом інфляції, і таке збільшення не було складовою частиною початкового контракту з фіксованою ціною.

Відхилення - це зміна замовником будь-якої з деталей контракту, незалежно від того, чи є вона додаванням чи вилученням специфікацій. Вартість відхилення слід включати до загального доходу від контракту, якщо:

- існує ймовірність того, що замовник схвалить відхилення і суму доходу, пов’язаного з ним;

- суму можна достовірно оцінити.

Претензія виникає, коли підрядник бажає отримати більше грошей тому, що були понесені витрати, не включені спочатку в контракт. Наприклад, претензія щодо додаткових витрат може виникнути внаслідок затримки в роботі або виправлення помилок в початковій специфікації.

- існує ймовірність, що замовник погодиться прийняти претензію;

- можна достовірно оцінити суму, на яку замовник погодиться.

Заохочувальні платежі - це платежі підрядникові в разі виконання або перевищення визначених у контракті строків або стандартів якості. Штрафи - це суми, які вираховують із загального доходу від контракту, якщо підрядник не дотримується строків чи стандартів. їх слід включати в обчислення загального доходу від контракту, якщо:

- існує ймовірність, що стандарти будуть виконані або невиконані;

- суму можна достовірно оцінити.

Витрати за контрактом повинні включати:

- витрати, безпосередньо пов’язані з конкретним контрактом;

- витрати, які відносяться до діяльності за контрактом у цілому і можуть бути віднесені на контракт;

- інші витрати, які конкретно несе замовник згідно з умовами контракту.

Якщо кінцевий результат будівельного контракту можна достовірно оцінити, дохід від контракту та витрати за контрактом слід відповідно визнавати як дохід та витрати з посиланням на ступень завершеності контракту на дату балансу.

Будь-які очікувані збитки від будівельного контракту слід негайно визнавати як витрати.

Якщо кінцевий результат не можна достовірно оцінити, дохід, який слід визнати, не повинен перевищувати понесені на даний час витрати за контрактом, які очікується відшкодувати. Витрати за контрактом слід визнавати як витрати періоду, в якому вони понесені. Мета цього - не показувати прибуток, доки не можна буде достовірно оцінити кінцевий результат.

Можливість достовірної оцінки кінцевого результату контракту залежить від того, чи є цей контракт контрактом з фіксованою ціною або контрактом з ціною «витрати плюс».

Для контрактів з фіксованою ціною, кінцевий результат можна достовірно оцінити, якщо:

- загальний дохід від контракту можна достовірно оцінити;

- існує ймовірність отримання майбутніх економічних вигід;

- можна достовірно оцінити як витрати, понесені за контрактом, так і етап завершеності;

- витрати, понесені за контрактом, можна чітко визначити для порівняння з попередніми оцінками.

Для контрактів з ціною “витрати плюс” критерії такі:

- існує ймовірність надходження майбутніх економічних вигід;

- витрати, понесені за контрактом, можна чітко визначити та достовірно оцінити.

Етап завершення можна оцінити різними способами, залежно від типу будівництва та наявної інформації. Типові методи:

213

Приклад 6.5.

“Shipwright” - це велике, зареєстроване на фондовій біржі підприємство, основною діяльністю якого є суднобудування. “Shipwright” складає свої фінансові звіти на 31 грудня кожного року. 30 червня 2007 р. воно було успішним у забезпеченні довгострокового контракту на спорудження танкеру для підприємства “Petrochem”. Завершення роботи очікувалося до 31 грудня 2009 р. і роботи мали охоплювати кілька облікових періодів.

Узгоджена ціна контракту становила €800 мільйонів. Існує умова про заохочування, яка дозволяє 2% збільшення цієї ціни, якщо роботу буде завершено раніше на вісім або більше тижнів, ніж за графіком, а також умова про штрафи, які складатимуть 1%, якщо виконання контракту затримується більше, ніж на чотири тижні. Через тривалість контракту існує положення про збільшення витрат на оплату праці, яке набирає чинності в облікових роках до 31 грудня 2009 р. та 2010 р.

Тривалі спільні запити представників промисловості та уряду стосовно стандартів безпеки та проблем розливу нафти призвело до попередніх даних, що обумовили введення 1 липня 2008 р. нового проміжного законодавства щодо будівництва нафтових танкерів. Основним наслідком законодавства є те, що нові нафтові танкери повинні мати конструкцію з подвійною обшивкою. Це не було частиною початкової конструкції танкеру, який споруджувала компанія “Shipwright”. Прискорені переговори з “Petrochem” призвели до відхилення від контракту, пов’язаного з модифікованим методом будування відповідно до нового законодавства. Положення про заохочування не застосовується до ціни відхилення.

Наведені далі деталі пов’язані з ходом виконання контракту. Усі попередні оцінки відносяться до кінця відповідного року та їх можна вважати достовірними.

Попередньо оцінені загальні витрати та фактичні витрати до теперішнього часу не охоплюють витрати на виправлення, витрати на відхилення або збільшення витрат на оплату праці.

“Shipwright” обчислює етап завершення як витрати, понесені до теперішнього часу (за винятком витрат на виправлення та збільшення витрат на оплату праці) пропорційно до загальних витрат.

“Shipwright” надає рахунки-фактури “Petrochem”, виходячи з вартості роботи, оформленої актами прийому-передачі конструкторами морських суден.

Кінцевий результат контракту не вважається достовірно оціненим, якщо він не буде завершеним на 20% . Будь-які очікувані витрати визнаються негайно.

Складіть витяги із Звіту про всеохоплюючий прибуток та звіту про фінансове становище (балансу) для підприємства “Shipwright” на 31 грудня за роки 2007 р., 2008 р., 2009 р. та 2010 р. щодо наведеного вище контракту.

Яким був би вплив на фінансові звіти, якщо етап завершення обчислювали б за вартістю виконаної роботи, оформленої актом прийому- передачі пропорційно до загального доходу від контракту?

Розв’язок

Витяги зі звіту про всеохоплюючий прибуток

- грант дійсно буде отримано.

Існує два варіанти обліку грантів, наданих для придбання активів:

1. Грант слід обліковувати як відстрочений дохід і визнавати дохід від гранту в звіті про всеохоплюючий прибуток протягом строку корисної експлуатації активу. Відстрочений дохід визнається як зобов’язання і його слід розподіляти на поточний та непоточний.

2. Грант слід обліковувати як зменшення вартості активу і визнавати

менші амортизаційні відрахування протягом строку корисної експлуатації активу.

Приклад 6.6.

Підприємство “Fortunate” отримує державний грант в €60000 11 листопада 2008 р. за умови, що придбає конкретний верстат. Воно купує верстат 11 січня 2009 р. за €200000. Очікуваний строк корисної експлуатації верстата становить 10 років і немає ліквідаційної вартості.

Слід зазначити відповідний обліковий підхід в роки 2008 та 2009, застосовуючи один з наведених вище методів.

Розв’язок

1999 р.

Дт “Грошові кошти” 60

Кт “Відстрочений прибуток” 60

2000 р.

Дт “Актив” 200

Кт “Грошові кошти” 200

Дт “Відстрочений прибуток” 6

Кт “Дохід від гранту” 6

Дт “Амортизація” 20

Кт “Накопичена амортизація” 20

АБО

Дт “Актив” 140

Кт “Грошові кошти” 200

Дт “Відстрочений прибуток” 60

Дт “Амортизація” 14

Кт “Накопичена амортизація” 14

Існує два варіанти обліку грантів, пов’язаних з доходом:

6. Дохід від гранту слід обліковувати як дохід в звіті про всеохоплюючий прибуток, наводячи його окремо, наприклад, під заголовком “Інший дохід”.

7. Дохід від гранту слід обліковувати як витрати зі зворотнім знаком, зменшуючи відповідні витрати, яким, за припущенням, мав допомогти грант.

Приклад 6.7.

Урядове дослідження припускає, що принаймні 80% з усіх нових інженерів, яким надавалися спеціалізовані тренінги та працевлаштування протягом одного року після закінченням коледжу, продовжуватиме успішно працювати повний робочий день решту 40 років їх строку роботи. Для заохочення довгострокової роботи уряд вирішує надавати гранти підприємствам, які приймають на роботу випускників коледжів та зобов’язуються надати їм навчання протягом перших шести місяців їх роботи.

Грант наявний з 2008 року і наданий в сумі € 10000 на одного нового працівника, який проходить офіційне навчання в перші шість місяців роботи. Підприємство “Development Co.” сплачує заробітну плату в сумі € 18000 на рік кожному новому працівникові.

Підприємство “Development Co.” прийняло на роботу п’ять нових випускників 1 травня 2008 р. і отримує грант у сумі €50000 30 червня 2008 р.

Розв’язок

Коли отриманий

Дт “Грошові кошти” 50

Кт “Відстрочений прибуток” 50

Коли прийнятий на роботу - не впливає

Коли прийнятий на роботу за контрактом з навчанням - можна починати визнання доходу

Якщо умови надання гранту не виконано, уряд може наполягати на поверненні гранту.

У фінансових звітах слід розкривати інформацію з таких питань:

Sоблікова політика, прийнята для державних грантів, включаючи методи відображення, прийняті для фінансових звітів;

Sхарактер та обсяг державних грантів, визнаних у фінансових звітах, а також зазначення інших форм державної допомоги, від яких підприємство має пряму вигоду;

Sневиконані умови та інші непередбачені події, які супроводжують надання державної допомоги, що була визнана.

6.3.