1.5 Налогообложение образовательных учреждений

Современная система налогообложения в основном была сформирована в 1992—1996 гг. Применительно к системе образования она основывается на следующих принципах.

• Образовательные учреждения являются плательщиками большинства налогов, т.е.
  полного освобождения от уплаты налогов законодательством (имеется в виду налоговое законодательство) не установлено. Поэтому имеет место некоторое противоречие с Законом “Об образовании”, провозгласившем в статье 40 освобождение образовательных учреждений в части уставной непредпринимательской деятельности от уплаты всех налогов, сборов и пошлин. С вводом в действие Налогового кодекса, установившего, что все вопросы, связанные с налогообложением, регулируются только этим документом, данная проблема решается по мере вступления кодекса в силу. Следует иметь в виду, что Закон о вводе в действие Налогового кодекса, тем не менее, предусматривает наличие особенностей системы образования и необходимость их учета при налогообложении.
• Образовательным учреждениям предоставляются налоговые льготы (налоговые скидки). Предоставление льгот обусловлено наличием лицензии на право ведения образовательной деятельности (общее условие), а также некоторыми специфическими условиями по отдельным налогам.
• Не все налоговые льготы предоставляются на федеральном уровне, поскольку ряд льгот исходит от субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в части сумм налогов (и отдельных налогов), зачисляемых в соответствующие бюджеты.

Освобождение от уплаты налогов связывается с понятием “непредпринимательская деятельность образовательного учреждения, предусмотренная уставом этого учреждения”. Основные проблемы вокруг него возникают по той причине, что Законом “Об образовании” это понятие введено, а Гражданским кодексом Российской Федерации оно не определено. Отсюда возникают всякого рода коллизии, связанные с реализацией одной из государственных гарантий системе образования — освобождением от всех налогов в части деятельности, содержание которой законодательно не установлено.

Можно утверждать, тем не менее, что для целей налогообложения (предоставления налоговых льгот, освобождения от налогов или предоставления налоговых скидок) отнесение деятельности к предпринимательской или непредпринимательской значения не имеет. Это легко проверить, обратившись к соответствующим законодательным актам, в которых те или иные льготы связываются исключительно с двумя основными факторами: содержанием деятельности (осуществление образовательного процесса или прочей деятельности) или направлением использования полученных доходов. После введения части второй Налогового кодекса значимым стало только содержание деятельности, поскольку льгота по налогу на прибыль в части реинвестирования полученных доходов на цели развития и совершенствования образовательного процесса фактически была отменена.

В налогообложении очень многое зависит от уровня квалификации работников налоговых органов на местах, сложившейся практики и степени “понятности” налоговых инструкций, т.е. в значительной мере от субъективного фактора. Это обстоятельство существенным образом искажает стратегическое направление государственной политики в области налогообложения системы образования.

Объектами налогообложения в системе образования, как и в других сферах деятельности, являются:

• хозяйственный результат деятельности образовательного учреждения;
• движение собственности;
• объекты собственности.

Более подробно объекты налогообложения в системе образования представлены в табл. 1.12.

Таблица 1.12. Объекты налогообложения в системе образования

Окончание табл. 1.12

По отдельным налогам образовательным учреждениям предоставлены налоговые льготы.

В частности, налог на добавленную стоимость не взимается с сумм, полученных в качестве доходов от осуществления образовательной деятельности. Эту льготу можно оценить как стимулирующую развитие в первую очередь основной деятельности системы образования. С остальных видов доходов этот налог взимается.

Бюджетный кодекс Российской Федерации относит все внебюджетные средства, получаемые образовательными учреждениями, к доходам бюджета и вводит для них режим учета и расходования, как для бюджетных средств. Следует отметить, что этот подход должен быть отражен и в налоговой системе, поскольку экономическое содержание указанных средств меняется, и государство не должно брать налоги с доходов бюджета (т.е. само с себя), поскольку это увеличивает трансакционные издержки.

Не облагается налогом имущество бюджетных учреждений, в том числе образовательных учреждений, финансируемых из бюджетов различных уровней, и имущество, используемое исключительно для нужд образования. Это позволяет освобождать от данного налога имущество как государственных, так и негосударственных учебных заведений.

Бюджетные образовательные учреждения освобождены от уплаты транспортного налога.

От уплаты земельного налога полностью освобождаются учреждения образования, финансируемые за счет средств соответствующих бюджетов либо за счет средств профсоюзов. Обязанность платить земельный налог возникает только в том случае, если образовательное учреждение сдает земельный участок в аренду (пользование), в том числе — в случае сдачи в аренду (пользование) отдельного объекта, который не может быть сдан без земельного участка, на котором он расположен. То есть обязанность платить налог на землю возникает в том случае, если земельный участок тем или иным способом “выпадает” из образовательного процесса, обязательно меняя при этом владельца (пользователя).

Таким образом, провозглашенные Законом “Об образовании” государственные гарантии приоритетности образования в части освобождения от уплаты всех налогов носят в значительной мере условный характер. Реализующие их положения налогового законодательства позволяют облагать образовательные учреждения налогами аналогично коммерческим организациям, в том числе и в части образовательной деятельности.

Сделаем некоторые выводы из всего вышесказанного.

1. Система образования является крупнейшей сферой деятельности в стране по численности занятых в ней. Только численность обучающихся составляет более 20% населения России.
2. Система образования находится в постоянном движении: изменяются сеть образовательных учреждений, численность обучающихся и их распределение по уровням образования. Сеть образовательных учреждений является по преимуществу государственной, но в ней динамично развивается негосударственный сектор, а в деятельности всей системы образования растет коммерческая составляющая.
3. Система образования обладает значительным кадровым потенциалом, характеризующимся высоким уровнем квалификации.
4. Основным источником финансирования образования является государственный бюджет. Наряду с этим образовательные учреждения могут осуществлять (и осуществляют) разнообразную приносящую доходы деятельность. Главным направлением такой деятельности является образовательная. Это подтверждается постоянным ростом контингента обучающихся с полным возмещением затрат. Одновременно развиваются и другие виды деятельности, прямо не связанные с образовательной.
5. Образовательные учреждения, осуществляя экономическую деятельность, вступают во взаимоотношения с налоговой системой. Налоговые льготы, которыми они пользуются, носят ограниченный характер (касаются только нескольких налогов), их предоставление обусловлено содержанием осуществляемой образовательными учреждениями деятельности.