ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Основные выводы, сформулированные в настоящем диссертационном исследовании, сводятся к следующему.

Налоговая обязанность представляет собой одну из основных обязанностей, закрепленную в Конституции РФ и налоговом законодательстве, которая установлена для реализации интересов государства и общества.

Необходимость определения понятия «имущественный налог» в науке налогового права обусловлена наличием существенных особенностей в организации и правовом регулировании имущественного налогообложения и исполнения обязанности по их уплате. В работе выделены следующие признаки имущественного налога: 1) объектом налогообложения является движимое имущество или недвижимое имущество, которое имеет четкую территориальную принадлежность, определяемую либо на основе государственной регистрации, либо при определении непосредственного расположения имущества; 2) в основе признания имущества объектом налогообложения лежит принцип признания объектов имущественных налогов от места нахождения движимых и недвижимых вещей, принадлежащих налогоплательщику, т.е. территориальный принцип учета, реализуемый в ходе информационного обмена сведениям из государственных баз данных ЕГРП, ГКН, ГИБДД; 3) налогоплательщиками имущественного налога могут быть физические и (или) юридические лица; 4) между объектом налогообложения и налогоплательщиком на основании правоустанавливающих данных должна быть установлена правовая связь; 5) возникновение обязанности по уплате имущественного налога не связано с непосредственным осуществлением предпринимательской деятельности и не зависит от иных целей использования имущества.

Имущественный налог представляет собой вид налога, уплачиваемый физическими лицами и (или) организациями, взимаемый с имущества (движимого или недвижимого), с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога, не связанной с непосредственным осуществлением предпринимательской деятельности и другими целями использования имущества.

Под имуществом в налоговом праве понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ, при этом возникновение обязанности по уплате имущественных налогов необходимо рассматривать в неразрывной связи имущества с имущественными правами. Было определено, что в настоящее время к имущественным налогам относятся региональные налоги - налог на имущество организаций и транспортный налог, а также местные налоги - земельный налог и налог на имущество физических лиц.

Исполнение налоговой обязанности - одно из оснований прекращения обязанности по уплате налогов, которая как составляющая часть исполнения налоговой обязанности, всегда завершается одновременно с прекращением.

Исполнение налоговой обязанности может пониматься как в узком, так и в широком смысле. В узком смысле исполнение налоговой обязанности представляет собой перечисление денежных средств на счет

соответствующего бюджета в Федеральном казначействе. В широком смысле исполнение налоговой обязанности - это действия не только по перечислению соответствующей суммы налога в бюджет в полном объеме и в срок, определенный законодательством о налогах и сборах, но и выполнение других обязанностей, предшествующих внесению налога, например, заполнение налоговой декларации, исчисление налога для уплаты и т.д., а также действия уполномоченных органов по принудительному взысканию налоговой задолженности и порядок такого принудительного исполнения.

В работе выделены две формы исполнения налоговой обязанности: добросовестное исполнение и принудительное исполнение в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения данной обязанности.

Ненадлежащее исполнение налоговой обязанности подразумевает под собой несвоевременную уплату налога или уплату налога не в полном объеме в бюджет. Ненадлежащее исполнение налоговой обязанности переходит в неисполнение налоговой обязанности, если не произошло добровольного погашения задолженности, не был изменен срок уплаты налога, не

применялись процедуры банкротства и задолженность не была списана в соответствии с налоговым законодательством. Необходимо внести изменения в понятие «налоговая недоимка» в ст. 11 НК РФ, под которой стоит понимать не только сумму налога, не уплаченную в установленный законодательством срок, но и сумму налога, не уплаченную в полном объеме.

Система исполнения обязанности по уплате налогов представляет собой совокупность установленных законодательными и нормативными актами действий налогоплательщиков, налоговых агентов, налоговых органов, а также иных уполномоченных лиц и органов по исчислению, уплате, взиманию, контролю за уплатой, а также взысканию налогов. Принудительное исполнение обязанности по уплате имущественного налога также носит системный характер, который проявляется в необходимости осуществления налоговым органом последовательных действий по применению мер государственного принуждения для осуществления уплаты налога, в том числе имущественного.

Принципы исполнения обязанности по уплате налогов - это трансформированные в ходе реализации и применения принципы налогового права, действующие при осуществлении исполнения налоговой обязанности. Выявлено, что в области исполнения обязанности по уплате налогов действуют три группы принципов: международные принципы налогового права, к которым относятся принцип суверенного равенства государств, принцип отсутствия налоговой дискриминации и принцип недопустимости двойного налогообложения; общие (конституционные) принципы налогового права, среди которых принцип признания равенства, справедливости и соразмерности налогообложения, принцип экономической обоснованности налогообложения, принцип законного установления налогов и определенности налогового законодательства; частные (институциональные) принципы исполнения обязанности по уплате налога, к которым были отнесены принцип своевременности и полноты исполнения обязанности по уплате налога, принцип добросовестности исполнения обязанности по уплате налога в денежной форме и в валюте Российской Федерации и принцип самостоятельности исполнения обязанности по уплате налога.

Выделены следующие этапы исполнения обязанности по уплате имущественных налогов: 1) добросовестное исполнение обязанности по уплате имущественного налога, включающее стадию исчисления и стадию уплаты имущественного налога; 2) принудительное исполнение обязанности по уплате имущественного налога, которое состоит из стадии применения мер обеспечительного характера, стадии направления требования об уплате имущественного налога, стадии принудительного взыскания, включающей в себя бесспорное взыскание в отношении налогоплательщиков- индивидуальных предпринимателей и налогоплательщиков-организаций, судебный порядок взыскания, применяемый в отношении налогоплательщиков-физических лиц и принудительное взыскание имущественного налога судебными приставами-исполнителями.

К наиболее общим закономерностям исполнения обязанности по уплате имущественного налога стоит относить следующее: налоговой базой всех имущественных налогов считается стоимость имущества; налоговая база исчисляется на основании полученных в ходе регистрации данных об объекте налогообложения; в исчислении имущественного налога помимо налоговых органов участвуют иные уполномоченные лица и органы, предоставляющие сведения об объекте обложения имущественным налогом и о налоговой базе; налоговый период для всех имущественных налогов установлен как календарный год; налоговая ставка, которая определяется в процентном соотношении от налоговой базы; уплата осуществляется по месту нахождения имущества; самым распространенным и удобным способом обеспечения исполнения обязанности по уплате имущественных налогов является пени; особенностью правового регулирования исполнения обязанности по уплате имущественных налогов является комплексность и многоуровневость, в связи с чем эффективность имущественного налогообложения зависит от реализации норм не только налогового права, но и других отраслей права (гражданского, градостроительного, земельного и т.д.).

Налоговая база, на основании которой исчисляется имущественный налог для последующей его уплаты, должна иметь экономическое обоснование и не может быть произвольной, причем порядок её определения должен устанавливаться на законодательном уровне на основании принципа законного установления налогов и определенности налогового законодательства. Для имущественных налогов должен быть выработан единый подход к порядку исчисления, а именно, на наш взгляд, более удобным и правильным считается исчисление налога налоговым органом, т.к. расчет налоговой базы осуществляется с привлечением государственных органов и лиц, обладающих сведениями о стоимости имущества.

В сфере обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов была выявлена рецепция гражданско-правовых конструкций, согласно которой гражданско-правовые институты не просто заимствуются в налоговом праве, а видоизменяются и адаптируются, приобретая статус категорий налогового права.

В работе определено, что налог на имущество организаций можно формально разделить на две группы: установление, исчисление и взимание налога с недвижимого имущества организаций и установление, исчисление и взимание налога с движимого имущества организаций. Такое разделение не позволяет говорить о единстве правового режима исполнения обязанности по уплате данного налога. Если в дальнейшем выделение налога на недвижимость из налога на имущество организаций будет продолжаться, то необходимо изменять не только название налога («налог на недвижимое имущество организаций»), но и перерабатывать законодательные положения относительно элементов юридического состава налога.

В основе налоговой базы транспортного налога в отношении большинства транспортных средств заложена мощность мотора (двигателя) транспортного средства в лошадиных силах (или киловаттах), а не масса автомобиля. Был сделан вывод о том, что именно масса транспортного средства оказывает негативное влияние на дорожное покрытие. В связи с этим можно отметить отсутствие экономической связи между размером транспортного налога и размером вреда, причиняемого дорогам общего пользования. Возникает противоречие при уплате транспортного налога вне зависимости от стоимости объекта налогообложения и, как следствие, независимо от имущественного положения налогоплательщика. Это нарушает принцип экономической обоснованности налогообложения.

Налоговая база земельного налога определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения. Кадастровая стоимость существенно отличается от рыночной, в первую очередь, государственно-властным характером её установления, так как она определяется путем государственной кадастровой оценки. Налоговая база налога на имущество физических лиц определяется, исходя из кадастровой стоимости, если субъектом РФ не утверждены результаты кадастровой стоимости объектов недвижимого имущества. В этой связи, по мнению автора, необходима унификация указанных понятий и выработка единого подхода к оценке стоимости имущества, а также законодательное закрепление методики осуществления такой оценки. Кадастровая стоимость по сумме выше инвентаризационной стоимости, а значит, налоги значительно вырастут по отношению к доходам налогоплательщиков. С одной стороны, это позволит увеличить доходную часть бюджета, с другой стороны, приведет к росту негативных настроений со стороны физических лиц, уплачивающих данные налоги и увеличению социального расслоения населения. Подмена понятий и определений, не закрепленных должным образом в законодательстве может ухудшить имущественное положение налогоплательщиков.

Очередность взыскания налога, в том числе имущественного, установленная налоговым законодательством, и очередность обращения

взыскания на имущество налогоплательщика, урегулированная

законодательством об исполнительном производстве, отличаются между собой. НК РФ не указывает имущественные права. Кроме того, в ФЗ «Об исполнительном производстве» содержится норма, которая гласит, что «окончательно очередность обращения взыскания на имущество должника определяется судебным приставом-исполнителем» (п. 5 ст. 69). Автором критикуется установление очередности законодательством об

исполнительном производстве в связи со спецификой налоговых отношений. Судебный пристав-исполнитель на практике ориентируется на ФЗ «Об исполнительном производстве». Полномочия судебного пристава- исполнителя ни в коем случае не должны пересекаться с полномочиями налоговых органов. В связи со спецификой налоговых правоотношений более точно урегулировать данный вопрос может только НК РФ, а значит, судебным приставам-исполнителям необходимо ориентироваться на налоговое законодательство. Считаем необходимым отнести полномочия по принудительному взысканию к специализированному структурному

подразделению ФНС РФ. Соответственно, нормы перестали бы противоречить друг другу в связи с четким разграничением сфер действия. Таким образом, ФССП РФ разгрузила бы свою деятельность, и, с точки зрения налогового права, выполнение функций по принудительному исполнению обязанности по уплате налогов, в том числе имущественных, было бы отнесено к органу специальной компетенции.

Вопрос существования задолженности по уплате имущественных налогов связан не только с нежеланием налогоплательщика платить, но и с существованием проблем в деятельности ФНС РФ и ФССП РФ. С целью повышения эффективности взыскания задолженности по налогам, на наш взгляд, следует структурировать направляемые в службу судебных приставов сведения об организациях. В ряде случаев наблюдается несогласованность действий налоговых органов и службы судебных приставов на местах, хотя их взаимодействие достаточно регламентировано. Зачастую судебные приставы-исполнители дублируют действия налоговых органов, выставляя поручения на расчетные счета должника, с которых осуществлялось взыскание в соответствии со ст. 46 НК РФ. При исполнении постановлений налоговых органов судебными приставами-исполнителями в отдельных случаях не соблюдаются сроки возбуждения исполнительных производств, в основном это связано с их загруженностью.

Специфика механизма взаимодействия налоговых органов с данными органами отражается при исчислении имущественных налогов. Учитывая, что для физических лиц налоговые органы самостоятельно исчисляют налог, им необходима информация об объектах налогообложения для определения такого элемента налога как налоговая база. Информационные базы данных в настоящее время не всегда соответствуют действительности, их обновление требует больших затрат и регулярной систематической отлаженной работы. Сведения предоставляются в порядке информационного обмена между данными органами исполнительной власти. Базы данных содержат информацию, недостоверность которой впоследствии приводит к судебным разбирательствам, дополнительным расходам и т.д. По мнению автора, для усовершенствования информационного обмена в области исполнения обязанности по уплате имущественных налогов необходимо проработать пути практической реализации всех установленных законодательством направлений. Достоверность сведений должна подтверждаться в заявительном порядке непосредственно налогоплательщиком, который для государства предполагается добросовестным. Добросовестность налогоплательщика выражается, в том числе, в сообщении налоговым органам корректных сведении о наличии и (или) отсутствии у него объекта налогообложения. Независимо от наличия информации в ГКН, ЕГРП или информационных базах учета ГИБДД, налогоплательщик должен признаваться добросовестным с момента сообщения необходимых сведений об объектах обложения имущественными налогами налоговым органам, а информационный обмен должен работать и в обратном режиме, заменяя неактуальную информацию о собственниках (владельцах) имущества.

Подводя итог, важно отметить, что совершенствование механизмов исполнения обязанности по уплате имущественных налогов позволит существенно повысить эффективность в целом имущественного налогообложения в Российской Федерации, как экономической основы местного самоуправления. В настоящее время именно имущественное налогообложения обладает необходимым потенциалом, который позволит увеличить налоговые поступления в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты, а у граждан выработать добросовестное отношения к исполнению своей конституционной обязанности по уплате налогов.