5.4. Аренда и лизинг основных средств

Объекты основных средств могут предоставляться одним предприятием другому во временное владение и (или) пользование в соответствии с различными договорами, имеющими форму аренды (имущественного найма).

о текущей аренде;

о прокате;

об аренде транспортных средств (с экипажем и без него);

об аренде зданий и сооружений;

об аренде предприятий;

о лизинге.

В договорах могут быть определены условия нахождения объектов на балансе той или иной договаривающейся стороны. Кроме того, они могут быть дополнены договорами купли-продажи и другими сопутствующими договорами. В соответствии с ними бухгалтерский учет объектов основных средств имеет разные формы и аспекты.

Под арендой понимается получение арендатором на основании двухстороннего договора с арендодателем во временное пользование (без выкупа или с выкупом) определенного имущества. Участники договора именуются как арендатор и арендодатель.

Под лизингом понимается получение арендатором на основании трехстороннего договора с арендодателем и продавцом во временное пользование (без выкупа или с выкупом) определенного имущества. При этом участники трехстороннего договора именуются как лизингополучатель, лизингодатель и продавец соответственно. Лизингодатель выступает в договорных отношениях как посредник, приобретающий в собственность указанное имущество и затем сдающий его в лизинг. Одновременно он может оказывать лизингополучателю ряд дополнительных услуг, например по обслуживанию и кредитованию.

Разные условия договорных отношений сторон по-разному отражаются и в бухгалтерском учете. Рассмотрим два примера.

Пример аренды. Рассмотрим вариант со следующими условиями: после передачи объекта основных средств в аренду право собственности на него остается у арендодателя, у которого предоставление предметов в аренду является операционным видом деятельности предприятия.

Учет у арендодателя

Д 01-2 - К 01-1 - отражена передача объекта основных средств в аренду;

Д 76 - К 91 - учтена ежемесячная сумма причитающейся к получению арендной платы;

Д 91 - К 02 - начислена ежемесячная сумма амортизации объекта;

Д 91 - К 68 - отражена причитающаяся бюджету сумма НДС по арендной плате;

Д 51 - К 76 - поступила текущая сумма арендной платы;

Д 68 - К 51 - перечислена в бюджет сумма НДС;

Д 91 - К 99 - подведен ежемесячный итог от сдачи объекта основных средств в аренду;

Д 01-1 - К 01-2 - отражен возврат объекта из аренды,

где: субсчет 01-1 "Объект основных средств в эксплуатации", субсчет 01-2 "Объект основных средств, сданный в аренду", счет 02 "Амортизация основных средств", счет 51 "Расчетные счета", счет 68 "Расчеты по налогам и сборам", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 91 "Прочие доходы и расходы", счет 99 "Прибыли и убытки".

Смысл совокупности представленных проводок заключается в описании следующего. Арендодатель переводит объект на другой учетный субсчет. В течение всего срока действия договора он получает доходы в виде арендных платежей, из которых платит НДС и погашает суммы амортизации данного объекта.

Учет у арендатора

Д 001 - поступил арендованный объект основных средств;

Д 20, 26, 44 - К 76 - отражена задолженность по текущему арендному платежу (без НДС);

Д 19 - К 76 - учтен НДС по текущему арендному платежу;

Д 76 - К 51 - перечислена арендная плата;

К 001 - объект основных средств возвращен арендодателю,

где: забалансовый счет 001 "Арендованные основные средства", счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", счет 20 "Основное производство", счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 44 "Расходы на продажу", счет 51 "Расчетные счета", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Смысл совокупности проводок у арендатора состоит в том, что они отражают постановку арендованного объекта на забалансовый учет, начисление текущих арендных платежей (с учетом НДС) и их перечисление арендодателю.

Пример лизинга. Рассмотрим вариант, когда объект основных средств после его приобретения лизингодателем передается лизингополучателю и у него числится на балансе. По истечении срока действия договора объект возвращается к лизингодателю.

Учет у лизингодателя

Д 60 - К 51 - оплачено поставщику объекта основных средств;

Д 08 - К 60 - отражена стоимость приобретенного объекта без НДС;

Д 19 - К 60 - учтена сумма НДС по приобретенному объекту;

Д 68 - К 19 - НДС по оплаченному объекту предъявлен к зачету с бюджетом;

Д 03 - К 08 - объект приходован как предмет для передачи в аренду по договору лизинга;

Д 91 - К 03 - списана стоимость переданного в лизинг объекта;

Д 76 - К 91 - отражена сумма договорных обязательств лизингополучателя;

Д 91 - К 98 - учтена разница между стоимостью объекта и договорной суммой;

Д 011 - осуществлен перевод объекта на забалансовый учет;

Д 51 - К 76 - отражено поступление лизингового платежа;

Д 98 - К 91 - доля разницы между стоимостью объекта и суммой обязательств переведена в доход;

К 011 - списан объект лизинга с забалансового учета при его возврате;

Д 03 - К 76 - принята на баланс остаточная стоимость объекта при его возврате,

где: счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности", счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", счет 51 "Расчетные счета", счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", счет 68 "Расчеты по налогам и сборам", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 91 "Прочие доходы и расходы", счет 99 "Прибыли и убытки", забалансовый счет 011 "Основные средства, сданные в аренду".

Примечание. Если возвращаемый объект полностью амортизирован, то в последней проводке следует поставить какую-нибудь минимальную сумму, например 1 руб.

Представленные проводки описывают приобретение лизингодателем объекта основных средств для передачи его в аренду по договору лизинга. Оприходованный объект затем передается с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы", на котором фиксируется разница между суммой договора по лизингу и стоимостью приобретенного лизингового имущества, которая переводится в доходы будущих периодов. По мере поступления платежей от арендатора (лизингополучателя) доля упомянутой разницы переводится в реальные доходы текущего периода.

Учет у лизингополучателя

Д 08 - К 76-1 - отражена стоимость поступившего объекта, равная сумме лизинговых обязательств (без НДС);

Д 19 - К 76-1 - учтена сумма НДС по лизинговым обязательствам;

Д 01 - К 08 - расходы на лизинговое имущество учтены как стоимость основного средства;

Д 76-1 - К 76-2 - начислен текущий лизинговый платеж;

Д 20, 26, 44 - К 02 - начислена амортизация на лизинговый объект;

Д 76-2 - К 51 - погашено текущее обязательство по лизинговому платежу;

Д 68 - К 19 - предъявлена к зачету с бюджетом сумма НДС по погашенному текущему лизинговому обязательству;

Д 02 - К 01 - списана сумма начисленной амортизации объекта при его возврате;

Д 91 - К 01 - списана сумма остаточной стоимости объекта при его возврате,

где: счет 01 "Основные средства", счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", счет 20 "Основное производство", счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 44 "Расходы на продажу", счет 51 "Расчетные счета", субсчет 76-1 "Арендные обязательства по договору лизинга", субсчет 76-2 "Текущая задолженность по лизинговым платежам", счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Представленные проводки отображают следующие действия. Лизингополучатель приходует в балансе полученный объект основных средств на полную сумму всех платежей. Объект находится у него в эксплуатации, поэтому он на него начисляет амортизацию и списывает ее сумму на издержки производства или обращения. По договору лизинга он регулярно осуществляет платежи, погашая свою задолженность путем сопоставления выплат с обязательствами. После окончания договора он возвращает объект, списывая его остаточную стоимость на счет 91 "Прочие доходы и расходы".